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    关于纳税服务一般问题的研究(上)


    2010-01-14 14:56:42 | 来源:湖北省税务学会课题组 | 作者:
      党的十七大提出了加快行政管理体制改革,建设服务型政府的要求。胡锦涛总书记在主持新一届中共中央政治局第四次集体学习时也明确指出:建设服务型政府,首先要创新行政管理体制。要着力转变职能、理顺关系、优化结构、提高效能,把政府主要职能转变到经济调节、市场监管、社会管理、公共服务上来,把公共服务和社会管理放在更加重要的位置,努力为人民群众提供方便、快捷、优质、高效的公共服务。纳税服务就属于公共服务的范畴,是建设服务型政府的重要内容。因此,研究纳税服务的理论和实践,很有必要。
      一、纳税服务的基本内涵
      在1992年之前,我国税务机关就开展过为纳税人服务,只不过那时仅限于国有、集体经济,服务方式主要是提供周转金,直接支持纳税人的生产经营活动。税务机关强调的是生产观念和政策观念,努力促进企业发展生产,鼓励协助企业搞活流通,即所谓的"促产增收".当然,那时没有提出"纳税服务"的概念,直到1993年,在全国税制改革会议上才明确提出纳税服务。此后,伴随着征管模式的转换,纳税服务的内容不断得到充实和完善。2001年,大量保护纳税人权益、规范税务机关行政行为的条款出现在新修订的税收征管法中,至此,"纳税服务"的概念才正式浮出水面。但是,直到现在,究竟什么是纳税服务,也就是纳税服务的内涵,还没有取得共识。
      (一)纳税服务的一般定义
      一般来讲,纳税服务是指政府各部门或社会中介组织根据国家法律、法规,为保障纳税人依法纳税、维护纳税人合法权益而提供的规范、便捷、经济的各项服务内容的总称。纳税服务是实现公共利益最大化的一种公共服务行为,它有利于节约社会资源,有利于促进社会公平,有利于提高税收遵从率、降低征纳成本。
      纳税服务的内涵有广义与狭义之分,广义的纳税服务就是为方便纳税人办理各项涉税事宜依法所提供的服务,既包括政府各个部门提供的无偿服务,也包括社会中介组织提供的有偿服务。狭义的纳税服务是指税务机关依据税收法律、行政法规的规定,在税收征收、管理、检查和实施税收法律救济过程中,向纳税人提供的服务事项和措施。这是税收征管的题中应有之义,也是税务机关行政行为的组成部分,是促进纳税人依法诚信纳税和税务机关依法诚信征税的基础性工作。
      当前,人们所提到的纳税服务,一般都是指狭义的纳税服务,税收征管法对纳税服务的要求,也主要是针对税务机关而言,对其他相关政府部门仅是要求协税护税。虽然税务机关作为政府主管税收的职能部门,在纳税服务中应当承担重要的责任,但是仅仅依靠税务部门提供的纳税服务,很难满足纳税人所需要的全面纳税服务需求。如电子缴款,税务机关就无法提供服务。在现代市场经济条件下,税收管理工作必须以广义来定位纳税服务的范围,也就是说纳税服务应该贯彻于税收立法、税收执法和税收司法全过程。因此,要更好地提供纳税服务,就应该从广义上着眼,从全社会的角度来深入研究纳税服务。本文主要是从广义的角度,来研究纳税服务的一般问题。
      (二)纳税服务的本质
      服务在经济学里是指以提供活劳动的形式满足他人某种需要并获取报酬的活动。服务是一种特定的使用价值,服务的使用价值不是表现为物,而是表现为活动。纳税服务实际上就是为方便纳税人纳税所提供的活劳动。政府各个部门包括税务机关依法提供的所有纳税服务,应该都是无偿的。因为政府提供公共服务所需的经费,纳税人已经以税收的形式上交给国家。为此,研究纳税服务的本质,必须把握好以下三点:
      1.纳税服务必须以法律规定为依据。无论是社会中介组织提供的有偿服务,还是政府部门提供的无偿服务,都必须坚持依法服务的原则。社会中介组织提供的有偿纳税服务,因为涉及税收这一特殊的服务对象,政府必须加以规制,从服务提供者的资格、服务提供的方式、服务提供的范围、服务报酬的标准到双方的权利义务,都要做到有法可依。政府提供的无偿纳税服务,本质上属于依法行政的范畴,是一种法定的行政行为。坚持依法服务是政府提供纳税服务的基本准则,决不能把纳税服务简单地等同于精神文明建设,更不能采取"保姆式"服务方式,在纳税上搞包办代替。
      2.纳税服务必须以提高征管质量和效率为宗旨。在税收征管工作中,要处理好"管理"和"服务"的关系。服务型政府不是不要加强管理,而是要使政府的管理职能更多地实现向服务的方向转变。优化服务与监督管理、严格执法是一个有机的统一体,正确处理三者之间的关系,实现良性循环,才能得到事半功倍的效果。决不能就服务搞服务,切忌把纳税服务搞成不求质量和效率的"花架子"工程。
      3.纳税服务必须以降低纳税成本和征税成本为重要原则。纳税服务要实现公共利益最大化的目标,就必须进行纳税服务的体制、机制和手段的创新,建立规范的纳税服务制度、科学的考核评价机制以及合理的便捷服务体系,进一步提高纳税服务水平,使征纳双方在办理涉税事宜时都能够省时、省力、省钱,不断降低纳税成本和征税成本。决不能借纳税服务之名,盲目扩大基础设施建设投资,变相增加纳税人或征税人的额外负担。特别是要注意,在纳税成本与征税成本之间,不能为了降低一方面的成本而增加另一方面的成本,造成相互转嫁的现象。
      (三)纳税服务的主体
      传统观念认为,纳税服务的主体就是税务机关。有人甚至认为,只有与纳税人直接打交道的基层税务机关,才是纳税服务的主体。笔者认为,这是一种片面的、狭隘的认识。从法学的角度而言,主体一般是指权利义务的承受者。那么,在纳税服务活动中,权利义务的承受者是谁呢?
      理论上讲,凡是依法可以享受纳税服务的组织和个人,都是纳税服务的权利主体。这不仅指纳税人,还应该包括代扣代缴义务人、纳税担保人以及税务代理人。凡是依法应当提供纳税服务的组织和个人,都是纳税服务的义务主体。这个主体既可以是官方的,也可以是民间的;既可以是无偿服务的,也可以是有偿服务的。具体而言,官方的纳税服务义务主体,主要包括立法机关、司法机关、税务机关和其他有关政府部门及其工作人员;民间的纳税服务义务主体,主要包括税务师事务所等社会中介组织及其工作人员。
      明确纳税服务的主体,无论是在理论研究上,还是在实际工作中,都具有很重要的现实意义。特别是在完善纳税服务的法律制度中,更要明确界定纳税服务的主体。如果主体不明,必然导致职责不清。该享受的权利,因没有主体资格而得不到伸张;该追究的责任,因没有明确对象而得不到落实。
      二、纳税服务的现实需求
      纳税服务源于对主体权利的保障和需求的满足,即"始于纳税服务权利主体的需求,终于纳税服务权利主体的满意",只有弄清权利主体的现实需求,才能有针对性地提供优质的纳税服务。
      目前,对需求的理论研究成果比较丰富。在经济学领域,经济学家主要是研究给定的市场需求所产生的后果,即市场供给问题,这将是本文下个部分所要研究的内容。经济学家很少谈论需求的形成,这是心理学研究的领域。我们所熟知的美国著名社会心理学家、人格理论家和比较心理学家马斯洛(Abraham Maslow,1908~1970),就是研究需求理论的杰出代表。他在1943年发表的《人类动机的理论》(A Theory of Human Motivation Psychological Review)一书中提出了需求层次理论,揭示每个人都有一系列复杂的需求,按其优先次序可以排成梯式的层次,并存在着这样一些基本的规律:一是已经满足的需求,不再是激励因素。人们总是在力图满足某种需求,一旦一种需求得到满足,就会有另一种需求取而代之;二是大多数人的需求结构很复杂,无论何时都有许多需求影响行为;三是一般来说,只有在较低层次的需求得到满足之后,较高层次的需求才会有足够的活力驱动行为;四是满足较高层次需求的途径多于满足较低层次需求的途径。
      纳税服务权利主体的需求,一般而言,是符合上述需求层次理论规律的。为了更好地弄清楚权利主体的现实需求,我们遵循需求层次性的规律,利用问卷调查的方式,对不同规模的纳税人广泛开展了纳税服务需求调查。共向法人和自然人发放问卷调查表1万份,其中法人占60%,自然人占40%.回收有效问卷调查表9362份,其中法人6000份,回收率100%,包括增值税一般纳税人3200份,增值税小规模纳税人2800份;自然人3362份,回收率84%,包括个体工商户2760份,回收率92%;其他602份,回收率60.2%(见表1,略)。我们根据调查结果的统计分析,对纳税服务的需求,按照不同层次概括为帮扶需求、便捷需求、维权需求和参与需求这四个方面。
      (一)帮扶的需求
      纳税服务权利主体首先关心的是自己的生存与发展问题。他们希望得到政府政策的扶持,发展经济,做大做强。从调查中发现,经济规模越小,对涉及自己的税收优惠政策的需求越强烈,越希望得到政府的帮助与扶持;经济规模越大,越关注国家产业政策的调整和税收政策的变化。在这次问卷调查中,认为纳税服务的最大价值是扶持经济发展的有5406人,占总数9362人的57.7%,其中个体工商户2587人,占2760人的93.7%;增值税小规模纳税人2062人,占2800人的73.6%;增值税一般纳税人693人,占3200人的21.7%(见表2,略)。这表明,有90%以上的个体工商户和70%以上的小规模纳税企业,现在最需要的是政府的帮助与扶持,让自己做大做强。自从2008年年初我国实施从紧货币政策以来,资金本已紧张的小企业融资瓶颈更加突出。据银监会统计,2008年第一季度各大商业银行贷款额超过2.2万亿元,然而只有约3000亿元落实到中小企业,仅占全部商业贷款的15%,比去年同期减少了300亿元,而来自国家发改委的分析报告则显示,上半年全国有6.7万家规模以上中小型企业倒闭。2008年中央的银根紧缩,部分企业度日艰难,尤其是民营中小企业大规模倒闭与歇业,已不是存优汰劣、产业升级所能概括的,为何每次宏观调控却屡屡都是民营经济坍塌?关键在于垄断的国有经济对民营经济的利润挤压,导致其抗风险能力大幅下降。所以,民营经济更希望政府的政策扶持,培植税源。同时,绝大多数经营者在纳税上,很多时候不是有意去出问题,而往往是因为不了解税法。在这次问卷调查中,认为纳税服务的最大价值是提高税法遵从度的有3952人,占总数9362人的42.2%,居第二位。这也表明了很多纳税人希望政府部门进一步加大税法宣传、培训和教育的力度,帮助经营者逐步走向规范。
      (二)便捷的需求
      纳税服务权利主体希望在办理各种涉税事宜时,得到方便、快捷、高效的服务,尽量降低纳税成本。在这次问卷调查中,认为办税效率不高的原因主要是税制设计过繁、政策变化过快、办税环节过多。在9362个调查对象中,认为我国税制设计比较繁琐、每年缴纳税款次数较多的有5682人,占60.7%;认为我国税收政策经常处于变化之中、稳定性和规范性较差的有6723人,占 71.8%;认为办税流程复杂、办税环节繁多的有7965人,占 85.1%(见表3,略)。目前,我国税收决策层次多而分散,税制设计随意性大,各种税收法律、条例、实施细则繁多,加大了税制的复杂性,如现行的增值税、土地增值税、企业所得税等应纳税额的计算和申报缴纳制度较为繁琐,不便于纳税人简单、方便、明了地缴纳税款。特别是流转税要按月缴纳、企业所得税要按季预缴全年汇算清缴,从而增大了纳税成本。由于税收政策变化过快,公告不及时,政策宣传辅导跟不上税收政策不断变化的形势,直接导致了对税收政策理解、执行不一,使纳税人感觉办税难、效率低。纳税服务对象反映最多、最强烈的是办税环节过多、手续过繁。如发票限量供应,有的纳税人因用票量多而核定的月发售量小,不得不多次跑税务局;如申报纳税,因部门配合不够,纳税人要先向税务机关办理纳税申报,经税务机关审核后再到银行去缴款,在银行缴款后还得到税务机关送缴款书报查联,让纳税人往返跑,这都大大增加了纳税成本。
      (三)维权的需求
      从纳税服务权利主体的内在心理需求看,希望得到平等对待、公正服务、社会尊重的渴望非常强烈,特别是经济规模较大的法人,维权意识较高,纳税意识较强。在这次问卷调查中,认为在保障合法权益方面最现实的需求是公平竞争环境、赢得社会尊重、提高政治地位。在9362个调查对象中,希望政府营造公平、公正的税收环境的有7124人,占76.1%;希望通过诚信纳税、为社会多做贡献来赢得社会尊重的有5017人,占53.6%;希望提高政治地位、享有政治权利的有4793人,占51.2%,这主要是增值税一般纳税人表达的需求(见表4,略)。由于纳税人维护合法权益的手段少、利益诉求表达渠道不畅,具有一定规模的纳税人就想当选为政协委员、人大代表或党员代表,以此提高政治地位,享有一定的话语权。改革开放30年来,国家对非公有制经济的认识及相关政策的制定经历了一个从探索到完善的过程,但直到现在,个体私营经济面临的最大阻力仍然是发展环境不够宽松、竞争环境不够公平。当前,我国对依法诚信纳税、为国家和社会做出重大贡献的纳税人弘扬较少,赋予其荣誉就更少,使一些纳税人更热衷于做有声誉的事情而不愿依法诚信纳税。实践中,由于不公开、不透明、信息渠道不畅等原因,造成有些地方政府在收费、土地、税收等优惠政策上存在暗箱操作,严重影响了政府的信誉和形象,使纳税人感到不公平,他们最直接的反映就是不诚信纳税。特别是税务机关的不公正执法,该征不征、该罚不罚,使税法的权威性、严肃性在纳税人心中大打折扣,产生税收对抗、冲突和博弈行为。纳税人以税收对抗、冲突和博弈为手段,从细节或局部上修正税收征管与纳税服务的某些偏差,维护自身合法权益;同时,税收对抗、冲突和博弈行为在客观上激励管理当局进一步完善游戏规则和制衡机制,维护国家税收权益。这个"双向维权"的互动过程,正是不断在新的起点上实现科学管理和优化服务的过程。只有政府以纳税人为本,依法行政,切实维护好纳税人的合法权益,纳税人才会向政府奉献出忠诚、节制和爱,依法诚信纳税才会如同自由一样,成为每个纳税人的良心和美德。
      (四)参与的需求
      纳税服务权利主体的最高需求就是作为国家的主人和政府的供养者,能够参与税收的立法、管理和监督,成为名副其实的主人。在9362个调查对象中,希望参与税收立法的有3122人,占 33.3%,主要是增值税一般纳税人;希望参与税收管理的有4031人,占43.1%;希望参与税收监督的有5383人,占57.5%(见表5,略)。在我国税收法律规范体系中,仅有税收征管法、个人所得税法和企业所得税法三部法律是经全国人民代表大会常务委员会颁布的,其余的均为国务院的行政法规和财政部、国家税务总局的部门规章,导致行政机关而非权力机关在税收立法中居于主导地位,其直接后果就是税收立法层次低、质量差、权威性不高。特别是在税收征管实践中,更多的是依据的不具有广义法律效力的部门制定的规范性文件来进行具体的管理活动,而这些日常大量的税收规范性文件却没有制定程序的制度进行严格规制,更没有纳税人的广泛参与,导致税务机关往往只顾及税收管理的方便,而忽视纳税服务的优化,甚至侵害纳税人的合法权益。随着纳税人权利意识的不断增强,对参与税收立法、税收管理和税收监督的需求越来越强烈。因此,在税收立法决策中,应该充分听取各方声音,尊重纳税人的"参与决策权",这样让纳税人都参与税收立法的决策,而不是置身事外,被动接受,有助于税法的顺利贯彻实施。在税收管理中,要信任广大的纳税人,充分发挥他们掌握本行业生产经营情况的优势,依靠他们协税护税,更好地监控税源。在税收执法和税收使用方面,要充分发挥广大纳税人的监督作用,促进税务机关进一步规范执法和政府部门依法使用税收,更好地提供公共产品和公共服务。通过这些行之有效的措施,让纳税人在我国政治民主化过程中进入政治领域,成为政治存在。只有进入政治领域,经由彼此承认和纳税人联合行动组成政治共同体,赋予自己分享公共权力的纳税人地位,才能使纳税人真正成为政治进程中的"负责任的利益相关者".
      上述四个层次的纳税服务需求基本上具有马斯洛需求层次理论中的由低到高的层次关系,即在较低层次的服务做好以后,较高层次的服务才会更有意义。随着社会民主法制化程度日益提升和纳税人维权意识不断增强,纳税服务的重心逐渐由浅层次向深层次发展。