中国税务学会有限公司

登录 | 注册
  设为首页 | |加入收藏
微博 微信
  • 学术交流

    税制改革

    关于中国税制结构优化问题的探讨(上)


    2010-02-10 15:41:36 | 来源:国家税务总局税收科学研究所 | 作者:刘佐
      一、合理设置税种
      从总体上说,应当把税制作为一个整体考虑,对于拟通过税制改革达到的各种目标(如增加税收收入,提高经济效率,实现分配公平,改善税收管理等)加以权衡,对各税种的地位、作用和税种之间的关系加以协调,在合理设置税种的前提下实现税制的简化。1994年税制改革以后,中国的税制结构已经趋于合理和简化,税种已经从25种(实际开征23种)减少到19种(实际征收18种)。但是,税种近似、交叉与缺位等问题仍然存在,有些过去在特定情况下设立的税种已经逐渐失去其存在的意义,应当适时加以合理调整。
      1.合并、调整性质相近,征收有交叉的税种。可以考虑将营业税的部分税目分别并入增值税、企业所得税和个人所得税,将城镇土地使用税、耕地占用税并入资源税或者房地产税,将车辆购置税、烟叶税并入消费税,将印花税分解以后并入增值税、营业税和拟开征的证券交易税,将契税并入房地产税,将船舶吨位税并入车船税或者改为港口使用费。
      2.调整特定目的税。对征收某些特定目的税的必要性和征税效果应当重新认真研究,权衡利弊以后决定取舍。有些税种可以考虑并入其他税种,如将作为地方财源的城市维护建设税并入地方政府征收的营业税、企业所得税或者房地产税,将具有特殊所得税性质的土地增值税取消或者并入企业所得税、个人所得税和房地产税,将作为限制占用耕地措施的耕地占用税取消或者并入资源税、房地产税;有些税种则可以考虑取消,如固定资产投资方向调节税作为经济转轨时期的产物已经失去存在的意义,而且已经停征9年之久,不宜继续保留。
      3.开征必要的新税种:
      第一,适时开征社会保障税(包括医疗、养老和失业等项目),配合企业、劳动、人事和医疗等制度的改革。社会保障税是各国普遍开征的,虽然各国对于这个征收项目的称谓不尽一致,有些国家称之为税收,有些国家称之为捐、费、或者基金,其征收管理也并非都是由税务机关负责的,但是普遍将其视为一种特殊的税收,收入专门用于社会保障事业并发挥重要作用,则没有太大的异议。就中国目前的情况而言,虽然财政、税务和社会保障部门对于是否应当将现行的社会保险费改为社会保障税,由税务机关统一征收,一直存在很大的分歧,但是,从实际情况来看,利用税务机关现有的机构、人员、装备征收这个项目,有利于精简机构和人员,节省经费,提高工作效率,降低征纳成本,也有利于保证收入的安全入库,广东、湖北和辽宁等省的做法和经验可供参考。
      第二,适时开征新的房地产税。房地产税是各国普遍征收的一种地方税,是许多国家地方税收入的主要来源。目前中国的房地产税收制度还比较落后,其主要表现是:税种数量偏多;有些税种是计划经济时代的产物,部分税收法规过于陈旧,已经不符合当前市场经济发展的要求;有些税种的设置不符合目前各国通行的做法;有些税种的计税依据和税率存在严重的问题;税负不够公平,税负偏重、偏轻的问题同时存在。由于上述问题的存在,中国的房地产税收收入规模很小而且税源零散,占全国税收收入和地方政府税收收入的比重都很低,对于增加财政收入和调节房地产市场的作用都很有限。另一方面,中国各级政府和有关部门在房地产方面的行政性收费很多,管理方面的问题也不少;这些收费不仅加重了纳税人的负担,而且对税收乃至政府的形象都产生了严重的不利影响。因此,可以考虑将现行的若干种房地产税收和某些合理的房地产方面的行政性收费整合,建立新的房地产税。
      第三,适时研究开征遗产税的问题。遗产税是目前许多国家征收的税种。征收遗产税的积极意义和作用在于:不仅可以通过对富人的遗产征税为政府增加一定的财政收入,而且可以鼓励富人生前向社会公益事业捐赠,从而有利于调节社会财富的分配,缓解贫富悬殊的矛盾;在处理国际税收关系的时候,有利于维护本国政府和本国公民的权益;从完善税制的角度来看,遗产税是财产税的重要组成部分,与所得税也有着密切的关系。所以,开征遗产税不仅有利于完善税制,发挥税收的调节作用,也有利于加强税收管理,还有利于发展社会公益事业。
      近年来对于开征遗产税出现了一些反对意见,主要是认为开征遗产税会对经济产生不利影响,征收管理难度大,收入太少,征纳成本高,一些国家陆续取消遗产税的做法说明此税不是一个良税。我认为,上述看法从特定的角度来看不无一定的道理,但是并不足以说明遗产税不是一个良税,也不能解释为什么世界上还有许多国家并不打算取消遗产税。从政治上来看,中共中央、国务院、全国人民代表大会及党和国家领导人近十多年来多次提出对开征遗产税要经过慎重考虑,体现着党和国家对于富裕阶层的分配调节政策,不宜轻易否定。从现实可行性来看,考虑到目前中国税制改革的任务很繁重,应当先急后缓,先易后难,开征遗产税的问题可以在完成增值税、消费税、营业税、个人所得税和房地产税等主要税种的改革以后再议。
      对于是否有必要开征环境保护税、证券交易税的问题,我的看法是:
      第一,国家鼓励发展环境保护事业的政策应当而且可以体现在税收制度当中。但是,这个问题应当尽量通过完善现行税制中的增值税、消费税、关税、企业所得税、个人所得税和资源税等相关税种的方式解决(例如,提高大排气量汽车消费税税率的做法既有利于促进节油,也有利于促进环境保护)。试图为此开征新的主体税制似乎没有太大的必要,也不太可行。似乎也不宜为此增设过多的、零散的、复杂的小税种,以免增加管理成本和降低工作效率。
      第二,在取消印花税,撤并其他征税项目的时候,将原来对证券(股票)征收的印花税改为证券交易税,在现实条件下是可行的。但是,从长远的角度看,为了鼓励发展资本市场,并借鉴其他国家的经验,则应当尽量减少乃至取消在证券(股票)交易环节征收的税收,对证券交易所得,征收所得税可能更为适宜。
      经过上述调整,由中央立法的税种主要有8种,即增值税、消费税、资源税、关税、企业所得税、个人所得税、社会保障税、遗产和赠与税。其中,增值税、消费税、企业所得税、个人所得税和社会保障税应当成为主体税种。至于地方税,可以考虑在保持中央宏观调控能力的前提下向各省、自治区和直辖市适当放权。
      二、合理调整直接税与间接税的比例
      随着中国经济发展水平、经济效益、税务管理和整个社会管理水平的提高,生产资料所有制和收入分配结构的变化,应当合理调整直接税(主要为所得税,本文中不包括社会保障税)与间接税(主要为货物和劳务税)的比例,逐步加大前者在税收总额中所占的比重,降低后者的比重。
      目前中国的间接税收入占税收总额的比重偏大,直接税收入占税收总额的比重偏小。前者带来的问题是:最终消费者,特别是负担增值税、营业税等普遍征收的间接税的中低收入者负担偏重,税收的累退性比较明显;同时导致一些企业税前利润偏少,在一定程度上影响了投资者的积极性。后者带来的问题是:所得税、财产税筹集财政收入和调节个人收入、财产分配的功能受到很大的限制。出现上述问题的主要原因是目前中国的经济发展水平和社会管理水平都还比较低,企业经济效益不高,个体、私营经济成分比较小,个人收入、财产的来源有限而且货币化程度不高,间接税的税基相对宽一些,比较容易征收管理,直接税则反之。
      以2007年为例,中国货物和劳务税(包括增值税、消费税、车辆购置税、营业税和关税5个税种)的收入为27591.6亿元,占当年全国税收收入的58.6%;所得税(包括企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税以及具有所得税性质的土地增值税4个税种)的收入为13263.0亿元,占当年全国税收收入的28.2%;财产税(包括房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、资源税、车船税和船舶吨税8个税种)的收入为2704.1亿元,仅占当年全国税收收入的5.7%.
      从横向比较看,中国直接税收入占税收总额的比重也比较低。以所得税为例:2006年,美国、法国、泰国、俄罗斯和智利5个国家的所得税收入占本国税收收入的比重分别为63.4%、39.4%、39.8%、38.8%和48.2%.而同年中国所得税收入占全国税收收入的比重只有27.5%,不仅低于发达国家,也低于许多发展中国家和经济转型国家,甚至不及本国20世纪80年代中期曾经达到过的水平(如1985年为34.3%)。再以个人所得税为例:2006年,美国、法国、泰国、俄罗斯和萨尔瓦多5个国家的个人所得税收入占本国税收收入的比重分别为47.8%、28.9%、11.0%、13.0%和15.2%,而同年中国个人所得税收入占全国税收收入的比重只有6.9%,与阿富汗相同。
      不过,从发展趋势看比较乐观,中国直接税与间接税的比例近年来逐步趋于合理:所得税收入占税收总额的比重已经从1994年的14.8%上升到2007年的28.2%,13年间提高了13.4个百分点;财产税收入占税收总额的比重也已经从1994年的3.8%上升到2007年的5.7%,13年间提高了1.9个百分点;货物和劳务税收入占税收总额的比重则从1994年的72.0%下降到2007年的58.6%,13年间降低了13.4个百分点。我预计,在今后若干年之内上述趋势将会继续发展。
      实践证明,中国直接税与间接税比例的调整不能简单地通过两者存量之间的此消彼长方式去实现,而应当从总体税负调整的角度出发,通过增量的安排实现,主要应当考虑如何随着经济发展和体制改革逐步增加所得税收入,扩大财产税收入,并将一部分非税财政收入转化为直接税收入。直接税收入增长得快了,占税收总额的比重提高了,间接税收入占税收总额的比重就会下降,因为两者之间的关系是此消彼长,并不需要刻意地通过减少间接税收入去实现直接税收入占税收总额比重的提高。同时,应当着眼于企业管理的改善和经济效益的提高,个人收入的增加,税收管理的加强。但是,为了实现国家特定的分配政策,在必要的时候,也可以直接采取适当的税制调整措施(如降低增值税的税率)和其他措施(如提高职工的工资)。
      从近年来国际税制发展趋势来看,发达国家适当保持货物和劳务税收入在税收总额中所占的比重,重在税收的中性;而发展中国家逐步提高所得税收入在税收总额中所占的比重,则重在发挥税收对于收入分配的调节作用,值得中国借鉴。
      此外,在经济全球化、税收全球化的背景下,还应当考虑不同的税制结构对中国财政、经济的影响和国际税收关系的协调。例如,货物和劳务税在生产地征收还是在消费地征收?所得税是按照纳税人的身份(居民或者非居民)征收还是按照所得来源地征收?或者既按照纳税人的身份征收,又按照所得来源地征收?如何做到既能维护国家的税收权益,又有利于鼓励投资、消费、贸易的发展和货物、资本、技术、人员的合理流动?