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    税制改革

    论我国财产税制的重构


    2007-10-29 13:36:45 | 来源:中国税务学会 | 作者:
      内容提要:当前,尽快改革和完善财产税制已成为理论界和实际工作者的共识。改革和完善我国财产课税必须从宏观着眼,突破现行税制的束缚,摈弃零敲碎打式的思维方式,树立大财产税观,按照科学、规范、简化的原则,对现行财产税类的各个税种和其他税系的相关税种进行结构性整合,重构我国的财产税制,设置统一的财产税,确立其地方主体税种地位,使之真正发挥在组织财政收入、公平社会财富、方面的效用。本文从财产税的含义和特征以及财产税重构的必要性入手, 借鉴国外 财产税制的经验,提出对我国财产税体系重构的建议。
      关键词:财产税制  国际借鉴 物业税设计
      现代国家已经形成了三大税收体系,即所得税体系、商品税体系和财产税体系。对于财产课税在世界上有着悠久的历史,其在组织财政收入、公平社会财富分配以及促进经济发展等方面具有所得税和商品税不具备的功能和特点。1994年我国针对流转税和所得税进行了税制改革,取得了举世瞩目的成就,但对财产税的改革则相对滞后,财产课税制度还很不完善。我国在十五期间,经济状况发生了翻天覆地的变化,但目前对于财产的课税制度已经明显不适应社会经济发展的需要。在我国已经加入WTO,今年中央又提出十一五规划的背景下,尽快改革和完善财产税制已成为理论界和实际工作者的共识。我们认为对我国财产课税问题必须从宏观着眼,突破现行税制的束缚,摈弃零敲碎打式的思维方式,树立大财产税观,按照科学、规范、简化的原则,对现行财产税类的各个税种和其他税系的相关税种进行结构性整合,重构我国的财产税制,设置统一的财产税,确立其地方主体税种地位,使之真正发挥在组织财政收入、公平社会财富、方面的效用。
      一、财产税的含义和特征
      对财产进行课税,是对纳税人拥有或支配的、税法规定的应税财产就其数量或价值额征收的一类税收的总称。财产税不是单一的税种名称,而是一个税收体系。目前,国内外的相关文献对于财产税体系的理解和界定并未达成共识。
      有观点认为财产税包括房产税、城市房地产税和遗产税。房地产税是对规定的房产征收的一种税收,由地税负责征收和管理,收入归地方政府所有,所占比例不大;城市房地产税是对规定的城市房地产征收的一种税收,所占比例也很小;遗产税是以调节社会成员的财富分配为主要目的,以被继承人死亡以后所遗留的财产作为征税对象,向遗产的继承人和受遗赠人征收的税收,我国现在尚未征收。
      也有的认为财产税一般分为对财产的所有或占有的课税以及对财产的转移课税。财产税按照不同的标准,可以划分为不同的类别,如从课征方式角度可区分为一般财产税和个别财产税;从征税对象角度可区分为静态财产税和动态财产税;从课征标准角度,可区分为财产价值税和财产增值税等等。
      在郝如玉编著的《税收理论研究》中,认为中国目前开征的财产税只有房产税和契税等,在邓子基所著的《税种结构研究》中认为我国目前的财产税类包括:房产税、土地增值税、契税以及待开征的遗产税。
      美国财政学者马斯格雷夫则把财产税制分为两大类:一类是对财产的所有者或者占有者课税,包括一般财产税和个别财产税,而另一类是对财产的转移课税,主要是遗产税、继承税和赠与税。从财产课税的基本定义及世界各国实行的财产税制的实践情况来看,马斯格雷夫对财产课税的划分为各国制定财产税制时所重视和采纳。
      以上任何一种理解都是相对的,但是要给出一个明确的界定和范围的确存在一定的困难。我认为应按照财产的运动形式对财产税进行界定,即对居民持有的、有偿购置和转让和无偿转移的财产课税。
      二、财产税制重构的必要性
      财产税是古老的税收制度,在许多国家,财产税是国家税收的重要来源,特别是地方政府的主要税收来源。而在我国,随着经济的发展,改革的深入,目前的财产税制并没有发挥其应有的筹集收入、均衡财富分配、抑制房地产过热投机等作用,因此有必要对于财产税制进行重构。财产税制重构的必要性主要有以下三个方面:
      (一)我国经济体制改革的不断深化迫切要求改革财产税制,强化税收的调节功能
      税制改革历来是一定时期内国家政治和经济改革的产物。随着经济体制改革不断向纵深发展,税制改革的环境条件也在不断变化,对财产税制的调整和改革不断提出新的要求。
      1、从经济环境来看。我国国民经济迅速发展,社会财富不断积累,城乡居民收入水平大幅度提高,并出现了高收入阶层,个人和法人拥有的各类财产大量增加,既提出了加强财产课税的必要,也为扩大财产课税范围提供了深厚的经济基础。与此同时,我国现阶段经济领域也出现了许多亟待解决的深层次问题,如企业改组改制带来的财产权属变化,社会成员收入分配差距拉大,等等,这些都需要税收上的有力配合,而现行税制在上述方面的内在调控机制都有所欠缺。财产课税有利于弥补商品税和所得税的不足,发挥税制的整体调节功能。因此,要解决目前双主体税制收入功能强、调节功能弱、分配失衡等问题,必须通过完善财产税制,改变其税基窄、税额小、占整个税收收入的比重低的现状,充分发挥其公平社会财富分配、促进社会经济发展和组织税收收入等作用。
      2、从制度环境来看。随着以公有制为主体、多种所有制经济共同发展的基本经济制度的确立,我国目前已进入全面的制度创新阶段,经过几十年尤其是改革开放20多年来的不断完善,我国在商品税制和所得税制的建立和完善方面已经达到了一个较好的程度,但在财产税方面目前仍处于相对滞后的状态,这种滞后与我国长期以来对财产权尤其是对私人财产保护尚未立法有直接的关系。十六届三中全会明确,"产权是所有制的核心和主要内容,包括物权、债权、股权和知识产权等各类财产权。"在此基础上进一步提出,要建立归属清晰、权责明确、保护严格、流转顺畅的现代产权制度,维护公有财产权,完善国有资本有进有退、合理流动的机制,深化国有企业改革;保护私有财产权,清理和修订限制非公有制经济发展的法律法规和政策,大力发展和积极引导非公有制经济。目前我国修改宪法、完善私人财产保护制度的实施过程已经启动,十届全国人大二次会议讨论并通过了宪法修正案,从国家根本大法的层面明确了对私人合法财产的保护,这为加强财产课税提供了必要的法律依据和制度帮助。物权法的制定在现阶段及可以预见的一段时期,财产课税的制度约束环境已经并将继续发生新的重要变化,调整和完善财产税制的重要性日益显现出来。
      (二)构建公共财政框架,迫切要求完善分税制管理体制
      合理配置地方主体税种健全公共财政体制是十六届三中全会对建立我国财政运行新模式的一个重要定位。构建社会主义市场经济公共财政框架,从政府收入的角度看,最主要的一点就是要大力实施税费改革,清费立税,使税收成为政府收入的主渠道,以规范各级政府的收入行为,减轻居民和企业的负担,提高社会经济效率;从财税体制的角度看,要求根据经济社会事务管理责权的划分,科学构建税制结构模式,合理选择主体税种,但是,在重构我国财产税制过程中,既要借鉴其他国家和地区的成功经验,避免走弯路,又要考虑我国的现实情况,不能照搬照套。为此,我们建议建立"大财产税",即只设立一个税种,名称即为"财产税",然后将社会各类适宜课税的财产项目作为财产税的税目,分别确定计税依据和税率,分项进行课征。基本思路是:整合税种,统一名称,分项课征;扩大征税范围,规范计税依据,控制税收减免;适当下放税权,提高收入比重,确立财产税的地方主体税种地位。
      (三)《物权法》的制定为财产税的征收打下了基础
      物权法是一部明确物的归属,保护物权,充分发挥物的效用,维护社会主义市场经济秩序,维护国家基本经济制度,关系人民群众切身利益的民事基本法律。通俗地说,小到一个钮扣、一块手表,大到一幢房屋、一座矿山,凡涉及所有权归属问题,都需要物权法来规范、调整和保障。2005年7月1日在十届全国人大常委会第十六次会议闭幕会上,吴邦国委员长郑重宣布将《物权法》(草案)向社会全文公布,广泛征求意见。同年10月,十届全国人大常委会第18次会议又对《物权法》(草案)进行了第四次审议。《物权法》草案将国家、集体和私人的财产所有权置于一章,发出了对国家、集体和个人所有权一体保护的信号。《物权法》作为调整财产支配关系的法律,能够促进民事主体更有效地利用各种资源,促进社会财富的迅速增长,促进市场经济健康有序地发展,也是财产税征收的先决条件。如我们认为物业税是一种财产税,是针对房屋以及土地的拥有者或者是租赁者占有房屋征收税负。但是,由于我国土地不由个人所有,所以,居民在拥有房屋所有权的同时对土地只享有使用权,从严格意义上讲,对房屋征收"物业税"与对土地使用权征收"物业税"两者很难统一起来。在建筑区分所有权制度没有建立之前,特别是在《物权法》没有出台之前,在法律上设定物业税这样的财产税是不合适的。因此,随着《物权法》的制定为财产税的征收打下了基础。
      三、财产税制的国际比较
      从近年来各国的税收实践来看,国际上实际征收的财产税主要有一般财产税、土地税、房屋税、不动产税、净值税、遗产税和赠与税、机动车辆税等。世界各国财产课税虽在税制要素等诸方面存在着明显差异,但仍具有一定的相通之处,对我国当前改革和完善财产税制有着重要的启示和借鉴作用。主要体现在:
      (一)从开征范围看
      当前世界各国普遍对财产课税且以不动产为主要课征对象按照国际货币基金组织通行的财产课税形式标准,目前世界绝大部分国家均对财产课税且税种类型各异。财产课税主要集中于财产保有和转移环节,按这一原则开征不动产税类、财产转让税类、继承与遗产税类的国家越来越多。遗产税和赠与税的总体开征规模相对较大。不动产税类已成为世界绝大多数国家财产课税的主要形式,其课税对象主要包括土地、房屋等不动产,而且课征范围在许多国家已由城市延伸到了农村。
      (二)从税制模式看
      各国在财产课税税种的配置、计税依据的确定和税率的选择上体现了国情原则各国社会政治经济文化背景的不同,必然决定各国对财产课税模式选择的不同。在发达国家,如美、法、德、荷、瑞典、奥地利等国,一方面由于公民传统纳税意识较强,税收征管手段先进,征管制度较为严密,另一方面因其采取逐渐降低少数人集中大量财富比例的宏观政策取向,而且财产类目繁多,财富体现标志不仅仅是土地和房屋,故其多选择税基范围较广、计征技术要求较高的综合课征的财产税,尤其是近10多年来推广的净值税,并相应开征了遗产税和赠与税。而发展中国家则因税源相对偏窄、纳税观念淡薄、征管机制疏松,加之农业占主导地位等因素,大多选择了以土地、房屋为主要课税对象的分别征收的个别财产税;同时,基于评估机制滞后和征收成本高昂等因素的影响,许多发展中国家仍一直未开征遗产税和赠与税。印度、巴基斯坦及非洲、拉美等一些发展中国家开征的净值税,亦与其殖民地历史背景密切关联,但实际在课税范围上与欧美发达国家差异较大。上述国情原则的另一个直接结果,概括地讲,就在于发达国家普遍以市场价值作为财产课税的计税依据,并多选择比例税率,其中遗产税和赠与税一般为多级次累进税率;发展中国家则普遍以土地面积或财产账面价值为计税依据,且多采用不同的差别比例税率(土地税多为累进税率),其中少数国家开征的遗产税和赠与税一般多为较少档次的超额累进税率。总体看来,发达国家随着近年所得税税率的滑降,财产税税率不会普遍大幅下调,反而有上升趋势;一些发展中国家则在很大程度上取决于各国经济发展水平的高低与宏观经济政策的取向,税率的调整有高有低。
      (三)从财政隶属关系看
      财产课税多属地方税收,总体规模偏小但仍是地方政府的主要收入来源在近年来各国的具体实践中,财产课税一方面具有税源分布广泛的区域性特征,便于地方政府做到对本地区的税源实施严格监控,提高征管效率;另一方面,财产税收入的财政支出目标主要用于地区性的公共服务,极大地体现了负税与收益对等原则。因此,一些实行分税制的国家大多把财产课税归为地方税,划为地方财政收入。在发达国家,无论是美国、法国等联邦制国家,还是日本、英国等单一制国家,大多数财产课税的税种均划归地方政府;许多发展中国家近年也极为重视财政分配关系的调整,并多把财产税交由地方管理与支配。虽然财产课税收入规模在许多国家税收收入总额中的比重普遍不是很高(一般地发达国家为10%-12%、发展中国家为5%以下),但占地方级税收收入的比重却较为可观,已成为地方政府的主要财政收入之一。据《外国税制概览》(国家税务局编译)的有关资料显示,在世界上最富有的美国,财产税收入规模占全国税收收入的比重为10.44%,但在地方级税收收入中的比重却达到75.43%;我国周边四国(日本、俄罗斯、印尼、菲律宾)财产税收入在地方级税收入中的比重,除俄罗斯外均为20%以上,从这里可以看出,各国地方政府的主要收入来源已转向以财产税为主。
      (四)从管理权限看
      一些分税制国家的地方政府对隶属于自己的财产课税拥有较大的税权和财权在财产课税的税权问题上,目前向地方分权的倾向已成为主流,一些分税制国家可由地方政府自行决定对财产课税的开征、停征、调节范围及负担水平和收入规模,并且对财产课税收入相应享有较大的财权。首先,我们来考察税收立法权较为分散的国家,这以美国最为典型。在美国,财产税法由各州制定,并可根据本州财政预算情况和税基确定计税依据、税率幅度及减免税等税收要素。这充分体现出财产税已成为真正意义上的地方税,由各地方政府负责管理与支配,收入划归地方政府用于当地的社区公共服务。其次考察税收立法权较为集中的国家,这以日本最为典型。日本的财政分为中央、都道府和市町村三级,各级财政均有属于自己的税种,其中市町村地方政府收入约30%左右源于财产课税收入,包括固定资产税、营业场所税(场所所有者缴纳部分)、城市规划税等。虽然中央通过课税否决制度对财产课税实行严格管理,但《地方自治法》和《地方税法》却赋予地方政府一定的税率决定权和新税开征权,财产课税收入亦通过地方财政用于公共服务需求。如固定资产税税率由各市町村在1.4%-2.1%之间制定,城市规划税开征与否亦由各地自行决定。尤为重要的是,随着地方政府事权的扩大,一些国家正逐步下放财产税税种的立法权,呈现出财产税税种增加、税率上扬的整体态势,这就不仅进一步保证了财产课税仍将作为这些国家地方政府的主要收入,而且使税基愈加宽广,财产课税收入总额越来越大。
      (五)从征管手段看
      大部分发达国家已形成一套相对成熟的管理办法和配套制度首先,就目前财产税计税基础的确定而言,世界各国所认可的和在实际征收中所运用的财产估价方法主要有市场比较法、收益还原法和重置成本法。与此相适应,许多国家的税务部门专门设有财产评估机构,比如英国的资本税收办公室,新加坡的产业估价及核税处,美国的财产管理处及财产评估办公室等。以美国为例,它的财产评估机构均设在地方税务局系统,各州税务局设立的财产管理处负责财产的估价和财产税的征收;但在一些边远城市和小城市里,财产估价办公室只负责财产估价,财产征收办公室只负责财产税征收,二者之间实行严格分离。其次,在征收方式上,目前财产税在各国一般是按年征收,一次缴清或分期缴纳,如英国、巴西等国为一次缴清(少数巨额财产税经批准可分期缴纳),而美国、新加坡、秘鲁、墨西哥等国则为分期缴纳。在实际操作中,各国财产税普遍以查定征收为主,一些国家虽然也要求纳税人自行申报,但税务机关仅以此为参考,对纳税人的财产仍通过估价来确定应纳税额并发出缴税通知单。再次,在处罚手段和法律救济上,各国均对财产税纳税人违法行为实行严厉处罚,凡未按期纳税者除加收利息和罚款外,税务部门还行使对财产的留置权和拍卖权。同时,绝大部分国家对财产税纳税人也提供复议、诉讼等法律救济手段,如美国在各州设有一个税务委员会专门负责财产税的复议工作,如果纳税人不服复议结果,还可向法院上诉,由法院最终裁决。
      (六)从税收体系看
      许多国家财产税系逐步发展并趋于完备,与其它课税体系相得益彰世界各国的财产课税都经历了一个漫长的历史进程。首先,通过综合分析财产税税种形成的时序,目前一些国家从早期对不动产课征不同税名的财产税,到现代遗产税和赠与税、净值税的普遍征收,逐步使财产课税体系在税种数量上完成了由单一到多税配合的配置过程。许多国家在财产税制建设尤其是在税种要素设计上还不断予以研究、改良和改革,从真正意义上使整个财产课税体系由简单原始向完善健全的方向继续发展。现在,发达国家如美国、英国、加拿大、日本等,大都建立起了一套宽税基、多税种(或多税目)、整体配合、功能协调的财产课税体系;一些发展中国家虽受各种条件的制约,但也大部分通过开征多个财产税税种,并不遗余力地建立健全各项辅助制度,大力强化税收管理,同样使财产课税体系得到了不同程度的发展与完善。这主要反映在许多向市场经济转轨的发展中国家,虽然以市场价值为税基的实际操作难度较大,但他们亦在逐步放弃以土地面积或账面价值作为财产税基的做法,已经或正在转向以市场价值为计税依据,如爱沙尼亚、拉脱维亚、立陶宛、保加利亚等。其次,通过综合分析财产课税在各国税制体系中的总体定位,发达国家普遍以所得课税为主体税种,发展中国家以商品课税为主体税种。尽管财产课税居于配合性的次要税种地位,但仍是现行各国税制体系的重要组成部分,更是地方政府赖以敛聚地方财政收入的主要源泉,在各国税收体系中的地位比较稳定,不可能被取消或被其它税种取代。它与所得课税和商品课税相互联系,相互补充,共同构成一国完整的税收体系。
      通过以上分析,我们认为,当前世界各国财产课税体系正在向稳定地位、提高比重、优化税制、严格征管的方向发展;中国在选择财产课税制度时除考虑我国的国情、生产力发展水平及税收征管水平之外,还必须考虑与贸易伙伴的税制协调,更要考虑周边国家及世界各国财产课税体系发展的主流趋势,尤其是经济强国的发展趋势。
      四、对我国财产税体系重构的建议
      我国财产税体系应包含房地产税、车船税、遗产税和赠与税。其中房地产税包括物业税、土地增值税、耕地占用税和契税。物业税作为新的主体税种,争取于2007年1月1日后开始征收,其他税种随之调整和完善。
      (一)物业税的制度设计
      建设部政策研究中心主任陈淮在2006年4月17日参加第二届中国财富论坛时做了《物业税:为什么征和怎样征?》的报告,在报告中他指出:市场经济有一个原则,有资产就要征税,因此中国肯定要征物业税。普通老百姓合理住房的物业税可象征性的征收,税率可以是万分之一,甚至是零。征物业税的第一个重要的功能就是,当你超过必要限度,住大房子占有了优质资源,浪费了社会能源,就需要多付出代价。物业税用以调整资源在不同人群中的分配比重,限制、甚至抑制奢侈性和一定程度的享受型消费,保护普通老百姓生活必需的消费。中国人民银行副司长许健指出,物业税必须建立在物权法基础上,肯定了物权私有财产才能征税。
      我国物业税开征应当根据"简税制、宽税基、低税率"的基本思路进行。简税制包括税种的减少、税率档次的简化、税收优惠的减少和纳税程序的简单化等内容,一方面可以避免因为税种复杂而导致重复征税等税负不公现象的发生,另一方面有助于提高税收征收管理的效率,实现税法的公开化、民主化、科学化。宽税基包括两层意思,一是从外延上扩大税收的征收范围;二是从内涵上减少税收优惠,是税基更整洁,在不加重经济扭曲的情况下筹集更多的收入就要求扩大税基。宽税基主要是为了实现税收公平,让更多的纳税人公平负担提供公共物品的费用。宽税基有助于减少税收流失,增加财政收入。低税率是指法定税率即名义税率不能过高,避免纳税人负担过重。
      我国目前的房地产税收体系中直接以房地产为课税对象的有房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税和契税6个税种。开征物业税主要涉及这六个税种的调整。下面进行逐一分析。
      1、房产税和城市房地产税应当并入物业税
      (1)房产税和城市房产税性质上与物业税相同,都是以房屋为征税对象在房屋保有环节征收的财产税类。
      (2)二者性质上是相同的,所不同的只是纳税人,前者是针对国内的房屋产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人和使用人,后者是针对外商投资企业、外国企业和外国人。随着中国经济的发展,尤其是中国加入WTO后,内外两套税制已经不适应中国目前的经济情况,新一轮税制改革的一个重点就是统一内外两套税制。因此有必要将两者统一并入物业税。
      (3)房产税和城市房地产税的计税依据和税率设计也不合理。城市房地产税是1951年开征的,房产税是在1986年开征的,开征年代比较久远,当时设计的计税依据和税率设计已经不符合目前的实际情况,因此有必要将这两税合并后开征统一的物业税。
      2、城镇土地使用税应当取消
      城镇土地使用税是1988年开始征收的,是以城镇土地为征税对象,对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。开征此税的背景是当时中国土地是无偿使用的。开征此税的目的是通过经济手段,加强对土地的管理,变土地的无偿使用为有偿使用,促进合理、节约使用土地,提高土地使用效益。但是目前情况已经发生转变,我国土地使用制度已经从无偿变为有偿,已经从行政划拨变为公开市场买卖,该税开征的基础已经不存在了。因此有必要将其取消。
      3、耕地占用税和土地增值税应当保留,但是需要改革
      耕地占用税属于特定目的税类,开征的目的是抑制对耕地资源的过度占用。我国耕地面积逐年减少,因此有必要将此税保留。但是因为我国的耕地占用税采用的是以实际占用耕地面积乘以定额税率一次性征收的办法,而定额税率是根据耕地所在地区人均耕地面积的多少确定的,偏离了土地价格,与地价相比,耕地占用税的税负是非常低的,起不到任何抑制作用,失去了寓禁于征的目的。因此应当对耕地占用税进行改革,应将耕地占用税的计税依据改为耕地的评估价值,并且不同地区采用差别税率,使其真正发挥保护耕地的作用。
      我国土地增值税也属于特定目的税类,是1993年底开征的,当时的背景是1993年后我国房地产开发和房地产市场发展非常迅速,出现了过热现象。为了抑制炒买炒卖土地投机获取暴利的行为,以及规范国家参与土地增值收益的分配方式,增加财政收入,国家开征了土地增值税。目前有一种观点认为土地增值税应当取消,理由是土地增值税名义税率过高,过高的税负会对正常的房地产流转产生不利影响;另外,我国仅就已出售土地的增值额课税,这使得出售土地与保有土地之间存在税负差异,可能会强化保有土地的偏好,影响本已稀缺的土地资源的合理利用;再次由于土地增值税计算繁琐,征收阻力大,已经造成了很高的税收成本,收入是得不偿失的。因此主张取消土地增值税。
      但是目前房地产市场过热的势头仍然存在,房地产投机也依然盛行。理论上说土地增值税在抑制土地投机方面是有效的,只是目前由于征收办法繁琐,征管不力等一些人为的因素,造成目前此税收入不高。所以增值税不应当取消,而是需要进行适当改革,提高征收效率,比方说简化征收办法,降低名义税率,加强征管等。
      4、契税已经是比较规范和成熟的税种,相对比较独立,今后的物业税改革,契税只是需要完善。
      通过合并房产税和城市房地产税,取消不合理的城镇土地使用税,保留契税,改革耕地占用税和土地增值税, 物业税、土地增值税、耕地占用税和契税构成了我国的房地产税收体系,改变了过去房地产税制中重流转轻持有的局面。
      物业税的纳税人、课征对象和征税范围:
      1、物业税的纳税人
      物业税是以私人(包括自然人和法人)拥有或受其支配的不动产(包括房产和地产)为课税对象在不动产保有环节课征的一种财产税。根据物业税的概念,物业税的纳税人应当是不动产(包括房产和地产)的所有者或支配者,包括自然人和法人。
      我国居民只享有土地的使用权,并不享有土地的所有权。因此我国物业税的纳税人应当是我国境内国有土地使用权的拥有者及房产的所有者,包括自然人和法人。具体包括:一我国境内拥有土地使用权或建筑物所有权的我国单位和个人;二我国境内拥有土地使用权或建筑物所有权的外国单位和个人。
      2、物业税的征税对象
      物业税的征税对象为不动产及其附属物,包括房产和地产。其中,房产是指可供人们在其中生产、学习、工作、娱乐、居住或储藏物资的场所。
      3、征税范围
      关于课税范围,国际上通行的做法是对境内所有土地和建筑物普遍征税,只是对农村有不同程度的税收优惠。我国现行的城镇土地使用税,房地产税,城市房地产税只适用于城市、城 镇、建制镇和工矿区而不适用于农村地区。有观点认为考虑到农民负担的问题,不应当将农村地区包括在物业税的征收范围之内。但是如果不将农村包括在征收范围之内,一方面会减少财政收入,另一方面也不符合税收公平原则目前,许多企业都坐落于以上税种课税范围之外的区域,这些企业与坐落于城镇的企业在对公共品的享受方面并没有本质区别,却不需要承担房产税和土地使用税的纳税义务。因此,物业税的课税范围应扩大到农村,这同时也迎合了我国统一城乡税制的趋势。但是在进行物业税设计的时候,要注意城乡两者的区别,避免加重农民的负担。
      4、物业税的计税依据和税率
      (1)计税依据
      不动产税的课税依据可以分为四类:一是改良资本价值,一般囊括土地和土地改良物的评估价值;二是未改良资本价值,计税依据仅为土地价值,而不包括土地改良物的价值。三是租金收益,主要体现为从租计征的年值制度。四是物理特征,如土地面积等。从各国不动产课税实践来看,很多国家如美国都不是单纯采用一种计税依据,而是多种计税依据同时并用。尽管各国的具体情况千差万别,但近年来的实践还是表明,多数国家的不动产课税在计税依据选择上,开始出现两个明显的倾向:一是倾向于采用统一种计税依据;二是在选择统一种计税依据上又倾向于采用从价计征的改良资本价值。目前,英国、荷兰和新西兰等国的不动产课税都体现了这些倾向。
      我国现行房地产税制中,一般是以土地面积或房产原值为计税依据,然而,按这两种计税依据征税均不能随着经济发展相应增加税收收入,也不符合国际对房地产征税的通行做法。因此笔者认为物业税应当从价计征。
      从房地产升值的具体情况来看,升值的部分实际上主要是地价,土地作为稀缺资源,从长期来看其价格将会不断上扬,而地面附着物则会随着折旧的累计,其净值呈不断下降的趋势,即:房价本身随着房屋实际使用年限的不断增加而呈下降趋势。此外,房地产的价格还受房屋户型、交通便利程度、生活配套设施是否齐全等因素的影响。
      (2)税率
      设计税率时应当考虑以下几个因素:
      A.不能减少目前政府的财政收入。因此取消的城镇土地使用税、房产税和城市房地产税的收入应该作为设计物业税税负必须考虑的因素,要保证开征物业税前后财政收入不会因为物业税而大幅度波动。
      B.量入为出。根据国际惯例,税率不是固定的,而是逐年变化的,要根据政府的支出来确定物业税的税率。可以根据本年财政支出状况,并参考下一年的财政预案,确定下一年的税率。具体确定方法为:
      税率=(地方支出-非物业税收入)/各类可征收物业的评估价值之和
      C.税负要合理,不能超过居民的承受范围。
      考虑到各地的情况不同,建议将税率的制定权下放到省。各省根据本省各地的不同情况制定相应的税率。
      5、税收减免
      政府出于各种考虑,可以对不同用途的房地产减免物业税。主要可以对以下等几类房地产采取减免税政策:
      (1)居民所拥有的用于自住的房产。应当对居民用于自住的和用于投资的房产进行区别对待,对居民自住的房产采取免税政策。
      (2)公共财产。主要指地方政府所拥有的非盈利的主要用于提供公共服务的产品。
      (3)社会弱势群体所拥有的房产。比方说孤寡、残疾等特殊人群所拥有的房地产;社会低收入人群所拥有的房地产等。
      (4)非盈利组织或机构所拥有的主要用于增加公共福利或弱势人群福利的房地产。
      (5)其他政府鼓励、扶持或保护的不动产。比如说政府扶持的用于环境和自然保护的不动产等。
      具体措施可以由地方政府根据本地的需要进行灵活设计。
      (二)改革和完善内外有别的车船税制
      1、将车船使用税更名为车船税,还其财产税性质,即凡在中华人民共和国境内拥有车船的单位和个人,均为车船税的纳税义务人,而不论这些车船是否被使用以及使用的额度如何。
      2、合并内外税制。对国内企业和个人征税的车船使用税与对外商投资企业和外国企业及外侨征收的车船使用牌照税合并,统一征税车船税。这样既有利于简化税制、统一税政,又有利于公平税负,符合社会主义市场经济发展的要求。
      3、调整计税依据。作为财产税,其计税依据应该是车船的价值,即价值大的多征,价值小的少征。这里作为计税依据的车船价值有两个:一是车船原值作一定的扣除;二是车船的市场价值,即评估值。从理论上将,以评估值为计税依据更科学,但是由于市场因素多变,以及评估工作本身的局限性,车船的价值随时有被高估或低估的可能,征纳双方容易产生矛盾、而且将大大增加实际工作量。因此,以车船原值作一定扣除为计税依据,在理论上有其合理性,在实践中具有可操作性,至于扣除比例可由中央规定一个幅度范围,然后各地方政府视本地实际情况在此范围内确定具体的扣除比例。另外,在具体操作上,应该对单位价值未超过一定标准的车船给予免征。
      4、适当提高车船税的税额标准。1986 年出台的车船使用税,其税额标准是比照 1951年出台的车船使用牌照税而定的,明显偏低。这是由当时的经济状况决定的。现阶段,适当提高车船税的税额标准是可能的。同时,在以车船价值为计税依据的情况下,改过去的固定税额为比例税率,以公平税负。比例税率的大小应该与目前对车船的收费统筹考虑,本着不增加纳税人整体负担的原则,将目前在车辆拥有阶段征收的具有税收性质的收费并入该税中考虑,并取消相应的收费项目。
      5、车船税仍为地方税,但是属于专项税。车船税具有税源上的地域性和税基广泛等特征,便于地方政府征收管理,因此应该把车船税作为地方税。另外,考虑到我国目前道路建设任务繁重,尤其是广大西部地区财政困难,如果能把车船税作为地方政府的专项收入,专门用于地方道路交通事业,将会促进地方交通事业的发展。
      (三)开征遗产税与赠与税
      无论是从完善税制、增加财政收入、公平社会财富分配,还是从与国际接轨等各方面考虑,我国都应及时地开征遗产税和赠与税。首先,关于税制模式的选择。考虑到我国继承人可自行分割交接财产、公民的纳税意识短期内无法提高以及征管水平相对落后等实际情况,我国宜采用总遗产税制,即对被继承人的遗产总额征收遗产税,这样有利于税源的控管;其次,关于遗产税和赠与税的配合模式。基于我国目前的征管水平,宜采用分设两税,并行征收的方式,即对生前赠与财产课征赠与税,对财产所有者死后遗留的财产课征遗产税。这样可防止纳税人生前大量转移财产而逃税,从而充分发挥赠与税对遗产税的补充作用;最后,关于税率的设计。从国际上来看,遗产税的税率有累进税率和单一比例税率两种形式。实行累进税率有利于遗产税收入再分配目的的实现,比较公平,而单一比例税率则便于税收征管。我国遗产税开征的主要目的是对收入分配进行重新调整,因而应选择累进税率方式。同时应注意不论以遗产继承方式还是以赠与方式转移财产,其所负担的税收大致平衡,赠与税的税率安排不应低于遗产税的税率。
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      作者单位:首都经贸大学