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    税制改革

    农产品收购企业增值税征收管理中存在的问题及措施


    2005-07-25 10:19:58 | 来源:中国税务学会 | 作者:钟声


        随着增值税的改革,增值税专用发票成为抵扣进项税的重要依据,同时为了解决农产品收购企业向农业生产者收购农产品抵扣进项税的问题,国家出台了增值税一般纳税人购进免税农产品,可开具农产品收购发票并按收购发票注明的价款和13%的扣除率计算抵扣进项税的政策,使农产品收购发票也成为重要的进项税抵扣凭证,为减轻农产品收购企业的税收负担,促进我国农产品流通转化起到了显著的积极作用。但是,随着金税工程的全面实施和即将全面上线运行的CTAIS,增值税的征收管理日臻科学和完善。而作为具有同等效力扣税凭证的农产品收购发票,因缺乏科学有效的监管措施,使农产品收购企业税负偏低,零、负申报的现象较为严重,增值税收征管中存在的问题日益凸现。近日笔者根据对本地区农产品收购企业的调研,谈谈农产品收购企业增值税征收管理中存在问题的原因及对策。
        一、 存在的问题及原因
       (一)货物增值实现税金难。由于政策性问题货物增值不缴税,一是国家规定从2002年1月1日起,免税农产品的扣除率由10%提高到13%.这一政策的实施,虽然对发展农业生产起到了积极作用,但是也造成了农产品经营及加工行业一般纳税人在生产经营中增值不缴税的问题。如某企业收购农业生产者100元的农产品,开具收购发票后,按13%的扣除率可抵扣100×13%=13元的进项税。当月公司把收购的100元的农产品以113元的含税价格开具增值税专用发票转售给其他单位时,实现销项税[113/(1+13%)]×13%=13元。该项业务实际增值了13元,而销项税减进项税等于零,出现了增值不缴税的问题,根据测算分析,企业购进农产品后,当增加值达14.94%时,销项税额等于进项税额,当增加值超过14.94%时才能实现应缴增值税,二是进项税金与销项税金的税基不一致,从表面上看农产品经营及加工行业进项税金和销项税金的税率都是13%,但由于在实际中计提进项税按含税价计算,计提销项税按不含税价格计算,形成了税基口径不同,造成了增值不缴税的“怪圈”,违背了增值税的原理,出现了致命性的“硬伤”。
       (二)对农产品收购发票监督稽核难。增值税专用发票已通过金税工程实施了全面有效监控,农产品收购发票有着与增值税专用发票同等的抵扣税款的作用,但农产品收购发票尚无象增值税专用发票那样有得力的监控措施。因为收购发票是企业自己开给自己抵扣,自行申报抵扣,收购发票即作为付款凭证,又作为抵扣税款的凭证,因此存在较大的随意性。特别是农产品收购业务数量多,农产品收购发票的接受对象又是农业生产者,他们来源分散,索要发票意识又差,而且大部分为现金交易,这又使手工交叉稽核工作无法及时有效实行,税务机关很难一家一户找到这些人来验证收购发票的真实性。因而税务机关对企业开具收购凭证的真实性难以掌握。这就决定了收购凭证不可能向增值税专用发票那样建立一整套防伪开票、认证系统。同时,农产品收购加工企业的共性问题之一就是现金交易,自行填开,企业利用提前或滞后开具发票的方式人为调解产品的成本,达到多抵扣税款的目的,这都给税务部门的日常管理和日后的调查取证工作增加了难度,税务机关在检查时往往无据可依真假难辩,无法通过银行对其农产品的收购资金流动情况进行有效监控。此外,对其收购的农产品很难进行盘库检查,落实真实的收购量和收购资金量,这也就使我们的征管、稽查等手段对其显得苍白无力,心有余而力不足。假如企业在收购农产品时,故意提高开具单价,实行开票支付两种价,为多提进项税打基础;或每到月末结帐,当企业销项税大于进项税时,便先虚开一定数额的收购发票,以冲抵销项税,来达到进、销项税额平衡,不缴税的目的,这样我们只能望税兴叹。
       (三)正常损失与非正常损失的界定难。通过对某农产品收购企业的调研发现,增值税的运行,《暂行条例》、《实施细则》及其他法规、规章中暴露出不少问题。比如:《暂行条例》第十条第五款规定,非正常损失的购进货物不得从销项税额中抵扣;《实施细则》第二十二条规定,已抵扣的进项税额如发生非正常损失,应将进项税额从当期发生的进项税额中扣减;第二十一条对非正常损失做了解释,即生产经营过程中正常损耗外的损失为正常损失,包括自然灾害损失,因管理不善造成货物被盗、发生霉烂变质损失和其他非正常损失。这就产生了几个问题。第一,何为正常损耗?由于市场竞争造成的库存积压、商品贬值、价格下调是属于正常损失还是非正常呢? 没有一个更明确的法律规定,这一点征纳双方往往各持己见,纳税人认为,随着市场经济的发展,市场竞争激烈,库存积压、货物削价处理是正常损失,而我们税务机关却认为是多抵扣了进项税款。如企业以100元购进农产品时,借:“原材料(库存商品)” 87元,借:“应交增值税(进项税)”13元,贷:“现金(银行存款)”100元,当库存商品就按原价(产品成本价)87元销售时,实现增值税销项税金11.31元,与购进时的13元进项税金相比,应缴增值税倒挂1.69元,这样,不但企业实现不了税金反而税务局倒欠企业税金,如果企业的销售价格低于购进价格或成本价时,应缴增值税倒挂数额就越大。第二,损失由谁来确定,是由地税局审批确定损失后,由国税局对损失部分做进项税转出处理,还是由国税局或其他有关部门确定损失呢?没有一个明确具体的规定。第三,已抵扣的进项税款如发生了非正常损失,企业应将进项税额从当期发生的进项税额中扣减而没有扣减,企业应承担什么法律后果?对此税法也没有明确规定。另外,《暂行条例》第七条“纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的,由主管税务机关核定其销售额”中的“价格明显偏低”和“无正当理由”又如何解释? 税务机关很难掌握,实际操作起来实在困难,经常引起税务机关与企业的争议。
        而这种价格明显偏低的情况似乎又与非正常损失(削价处理损失)有些重叠。所以,对削价处理产品、货物的情况,税务部门便出现了两种处理方法:一种是按《暂行条例》第十条非正常损失的购进货物的进项税额不得从销项税额中低扣的规定处理,另一种是按第七条纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的,由主管税务机关核定其销售额规定处理。同一种情况由于理解不同而适用两种税法条文,违背了税收公平原则。
       (四)农业生产者与非农业生产者的身份界定难。农业生产者与非农业生产者的身份,在实际操作过程中难以界定。现行政策规定,企业收购农业生产者自产农产品时才能开具收购发票,但在实际操作过程中,无论是税务机关还是收购企业,都无法确定销售者是否为农业生产者。什么是农业生产者呢?根据《增值税暂行条例实施细则》第三十一条第一款第(一)项规定:农业生产者,包括从事农业生产的单位和个人。根据《增值税暂行条例》第八条第三款规定:购进免税农业产品准予抵扣的进项税额,按照买价和10%(注:从2002年1月1日起改按13%)的扣除率计算。这个规定很明确,只有免税的农业产品才可以抵扣进项税额,而不是全部的农业产品都给予抵扣。这里“免税的农业产品”,仅指免征增值税的农业产品,是农业生产者销售的自产农业产品免征增值税,根据《增值税暂行条例》第十六条所列免税项目的第(一)项规定,只有农业生产者销售的自产农业产品,才是免税农业产品。这就是说,非农业生产者销售的农业产品不能免税,一般纳税人自行开具收购发票抵扣进项税额的免税农业产品,必须是农业生产者自己生产的,同时是农业生产者自己直接销售的农业产品。企业为了降低收购成本聘请当地牧民做临时收购员,由牧民收购员从分散的牧户中收购农产品后,集中交到农产品收购企业,收购企业给牧民收购员计发一定的工资,对此现象是农业生产者还是非农业生产者很难界定,没有确定依据,企业开具收购发票又是一个难题,税务机关核实起来难度也很大。因此,农业生产者与非农业生产者身份的界定,是是否真实、合法开具农产品收购发票和计算低扣税金的关键。
        二、 加强管理的几点建议
        要加强农产品收购企业的管理,农产品收购发票的管理是关键,加强日常管理和强化日常稽查是基础。
       (一)加强对农产品收购企业收购发票的管理。首先,将农产品收购发票视为增值税专用发票进行管理,严格控制其领购、使用、缴销。其次,建立对农产品供货者的回访调查制度。由于目前农产品收购发票由增值税纳税人自行开具并据以抵扣,对其抵扣数量和金额如不进行调查回访,则难以确定其真实性。因此,主管税务机关对企业申报税款抵扣联上注明的供货人,应定期进行回访调查,调查面不低于20%。
       (二)要加强对农产品收购发票的稽查力度。通过强化日常稽查和专业稽查,对违规开具和使用农产品收购发票的增值税一般纳税人,应依照税收法律法规的规定,加大处罚力度。
      (三)对汇兑开具收购凭证的要求附列收购清单。单个农业生产者销售农业产品的数量往往很少,收购企业如果一一开具收购凭证,抵扣凭证的数量可能相当多,加大了税务机关审核的工作量。经主管税务机关批准后,允许企业汇总开具收购凭证,并附列收购清单,清单内容包括销货者姓名、身份证号码、货物品名、数量、金额等,对抽查出附列清单不属实的从严从重处罚。
       (四)严格收购发票使用资格的审批制度。税务机关要对申请使用收购发票的企业进行认真审查,并加强日常的管理和检查。企业用收购凭证进行抵扣时,必须附有过磅单、入库单和有销货人签收的付款凭证。账簿不齐全、会计核算不健全,特别是库存农产品的原始资料不完整的企业,一律不得领购和使用收购发票。并及时掌握收购货物数量及进出仓库的数量。积极推行大额收购数量月审制度,根据企业税负率、收购数量等指标,对一次性购入数量较大的采购,要求企业向税务机关及时报告,税务机关应及时到企业进行确认,以防收购单位借机虚开、多开收购发票。
      (五)对农产品收购发票的抵扣条件进行限制。既然农产品收购发票是增值税一般纳税人计算抵扣进项税额的重要凭证,对其抵扣条件应进行必要的限制。首先,应对农产品收购发票进行限量限额供应。根据纳税人的生产经营规模,并参考其历年销售收入及生产能力,合理确定其购进农产品的耗用数量及金额,实行按月限量发售,有效控制纳税人农产品收购发票的使用数量,从源头上防范违规抵扣行为的发生。其次,农产品收购凭证开具时间与申报抵扣时间要相吻合,当月开具的在当期计算抵扣,对开具和抵扣时间不一致的,不予抵扣。第三,完善纳税人申报抵扣手续。纳税人以农产品收购发票申报抵扣税款时,要求同时附送经仓库保管人员签字的农产品入库单、仓库保管账,并要求现金日记账复印件。目的在于控制纳税人虚开农产品收购发票,杜绝无货交易开票行为。
      (六)加大对农产品收购企业的纳税评估力度。对以初级农产品为原料从事产品生产销售的纳税人,评估重点为判断纳税人收购数量是否适当,收购价格是否合理,收购交易是否真实。对账务核算不健全、有不良纳税记录的,或生产成本较高的企业,进行重点评估。一是根据企业的生产规模和生产能力,通过对产量与收购量的相互比较,确定纳税人的合理单耗范围,判断纳税人农产品收购数量是否异常,是否符合正常的投入、产出指标范围。二是通过对纳税人申报的收购价格与同行业其他纳税人进行比较,确定纳税人农产品收购价格的合理幅度,并据以判断纳税人的收购价格是否合理,是否存在虚增收购价格问题。三是对纳税人当期开票数量、金额与其当期现金账、银行存款账相比较,看其是否相符,有无无货交易虚开收购发票问题。四是要求各地结合各自实际情况,合理确定本地每次收购金额与年度累计收购金额实地审核标准,对企业每次支付给每户农产品生产者收购金额在规定标准以上的,必须进行严格的实地审核,审核无误后方可批准抵扣。对企业收购每户农产品生产者的产品金额年累计达到规定标准以上的,必须落实货源的真实性。
        总之,农产品收购企业,由于管理手段和管理制度相对落后等诸多因素,使企业税负明显偏低,零负申报现象比较严重,很容易造成不法分子利用农产品收购凭证骗取国家税款,因此,应用科学的管理手段和管理制度进一步加强农产品收购企业的管理势在必行。

     

                                      海南州国家税务局  钟 声