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    税制改革

    关于完善“营改增”若干政策问题的探讨


    2014-03-24 11:44:00 | 来源:西安市税务学会课题组 | 作者:

        改革开放30多年来,我国增值税共经历了三次重大历程:第一次是1979年引入增值税,最初仅在部分城市试行。1984年,国务院发布增值税条例(草案),在全国范围内对机器机械、汽车、钢材等12类货物征收增值税。第二次是1994年税制改革,将增值税征税范围扩大到所有销售货物和加工修理修配劳务,对其他劳务、无形资产和不动产征收营业税。这一制度安排较好地满足了当时的经济和政治条件,激发了地方政府的积极性,促进了经济增长和财政收入的提高。然而,受当时经济发展的客观条件所限,增值税改革并不彻底,留下了两条“尾巴”:一是增值税虽然扩大到所有货物,但机器设备没有纳入抵扣范围;二是增值税基本上没有覆盖到服务业,造成货物和劳务领域税收政策不统一。第三次是2009年增值税转型改革,此次改革将机器设备纳入增值税抵扣范围,历史遗留的第一条“尾巴”终于被割掉了。而此次在上海部分行业开展“营改增”试点,则是为进一步完善税制、彻底解决增值税遗留问题迈出的关键一步。
        一、“营改增”利弊探讨
        国务院决定于2012年1月1日起率先在上海市交通运输业和部分现代服务业开展改革试点交通运输业包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务,部分现代服务业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务……2012年7月25日国务院常务会议决定自2012年8月1日起至年底,将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围,由上海市分批扩大至北京、天津等8个省、市8个省、市为北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东、厦门和深圳……明年继续扩大试点地区,并选择部分行业在全国范围试点。
        (一)“营改增”实施后的积极意义
        国家税务总局局长肖捷在《经济日报》撰文提到“今年1月1日开始在上海市交通运输业和部分现代服务业进行的营业税改征增值税试点,是继2009年全面实施增值税转型改革后,我国税制改革进程中的又一个标志性事件。税收是调节经济运行、促进结构调整的重要手段。营业税改征增值税是推动经济结构调整、促进发展转型的一项重大改革,也是结构性减税的重要内容。实施这项改革,有利于消除重复征税,增强服务业竞争能力,促进社会专业化分工,推动三次产业融合;有利于降低企业税收负担,扶持小微企业发展,带动扩大就业;有利于推动结构调整,促进科技创新,增强经济发展的内生动力。” 
        1.有利于完善增值税抵扣链条
        规范意义上的增值税是对整个社会生产中各个行业、各个环节征收并逐级抵扣的税种。由于建筑业、运输业等属于营业税征税范围的劳务未纳入增值税征收链条,而这类企业与货物制造、销售企业存在密切经营联系,实行“营改增”后,增值税征收范围将逐渐扩大并完整,原先被排除在增值税抵扣链条之外的部分产品与劳务将被纳入其中,原先无法抵扣的税款将随着抵扣链条的完善逐环节抵扣,从而有效避免重复征税。
        2.有利于深化分工协作 
        “营改增”为第三产业特别是现代服务业创造了有利的税收环境,有效引导了企业转变产业发展模式和经营方式,促进了科技创新和现代服务业的分工细化,推动了现代服务业和先进制造业的深度融合。
        (1)深化了分工协作,形成了投资导向。增值税抵扣链条打通后,企业购买应税服务的成本有所下降,增强了服务业竞争能力,形成了良好的产业导向,从而吸引更多资源向现代服务业集聚。据上海市税务机关统计,截至今年5月底,上海市新增试点企业6336户,且新增户数呈逐月上升趋势。从行业分布看,新增试点企业最多集中在文化创意服务、鉴证咨询服务及研发和技术服务,在一定程度上体现了税制改革对新兴产业发展的促进作用。另据上海市商务委统计,今年1-5月全市新设地区总部26户,投资性公司12户,使上海“营改增”试点以来的“总部集聚效应”成为一大亮点。
        (2)打通了产业链条,促进了第二、三产业发展。服务业在整个产业链条中处于中游位置。其对上游企业的影响主要表现在:试点企业为增加进项税抵扣,一是更倾向于更新设备,增加对设备的采购量,客观上促进上游制造业、修理修配业发展;二是更倾向于服务外包,向其他试点企业购买应税服务,促进分工细化,增加上游服务行业的业务量。其对下游企业的影响主要表现在:一是下游企业税负全面减轻,增强了企业竞争力;二是吸引下游企业向试点纳税人购买应税服务,促进了服务业的发展。数字显示:今年一季度上海生产性服务业重点领域、信息服务业、创意产业重点集聚区营业收入分别增长11.5%、19.6%和22%,均高于第三产业平均8.9%的增长率。
        (3)推动了服务出口,提升了国际竞争力。“营改增”后,随着国际运输和研发设计被纳入出口零税率范围,以及出口货物接受试点纳税人提供交通运输和部分现代服务业劳务所负担的进项税额可以退还,提升了货物和劳务出口竞争力。试点以来,改革对上海市服务贸易出口的积极作用已逐步体现。1-5月,307户申请出口免税企业和22户申请出口免抵退税企业的出口销售额分别同比增长13.3%和11.0%。 
        3.有利于降低企业税收成本
        增值税、营业税并行的税收制度使企业财务核算复杂化,税目、税率层次复杂,“营改增”后,对销售货物和提供劳务统一征收增值税,企业财务人员只需按照一个模式进行财务核算,有助于企业的财务管理更加准确,无形中降低企业的税收成本。
        4.有利于扶持企业发展
        上海实施“营改增”政策以来,全市纳入试点范围的大部分企业税负都有了不同程度的下降,初步体现结构性减税效果。截至6月15日申报期结束,上海市共有13.5万户企业经确认后纳入试点范围,其中小规模纳税人9万户,一般纳税人4.5万户。
        (1)增加进项税额。原一般纳税人税负因进项税额抵扣范围增加而普遍降低,今年1-5月,全国非试点纳税人可新增抵扣税额58.0亿元,税负相应下降。
        (2)减少税负。一般纳税人申报缴纳应税服务增值税累计为77.3亿元,剔除即征即退企业后,按增值税申报的应纳增值税税额比按原营业税方法计算的营业税税额减少4.24亿元。其中约3万余户企业税负下降,其余近1.5万户企业税负有所上升。小规模纳税人申报缴纳应税服务增值税累计为7.2亿元,与按原营业税方法计算的营业税相比,减少税收4.9亿元,降幅为40.0%,小规模纳税人中绝大多数是小微企业,他们成为改革最大的受益者。也就是说,在上海市13.5万户试点企业中,占比89.1%的企业在改革后税负得以不同程度下降,另有10. 9%的企业(均为一般纳税人)税负出现不同程度的上升。
        (3)出口服务企业受益颇多。截至6月20日,税务机关已受理零税率应税服务免抵退税申报计22户,涉及免抵退税计11.0亿元;共有307户企业申报免税销售额。
        (二)现行“营改增”的不足
        截至目前,上海市“营改增”试点各项改革措施已经有机衔接,试点工作平稳有序推进,取得了良好的阶段性成效,但仍存在一些不足。
        1.政策洼地效应显现,影响非试点地区财政收入。由于上海市率先进行“营改增”试点,小规模纳税人税负明显下降,大部分一般纳税人税负略有下降,原增值税一般纳税人的税负因进项税额抵扣范围扩大而普遍降低。因此,不可避免地产生政策洼地效应。与其他改革形成的区域性政策洼地效应不同,上海市的“营改增”试点既有区域性,又有行业性。
        作为区域性政策洼地,上海今年已经吸引了相当多的跨国企业到区域内设立总部机构。同时,上海的试点促使其周边江苏、浙江等地的一般纳税人放弃购买本地生产性服务企业提供的服务,转而向上海的生产性服务企业购买服务,以获得增值税发票来实现税款的抵扣。据统计,截至3月底,江苏省增值税一般纳税人接受并认证上海试点企业开具的交通运输业、部分服务业专用发票29.49万份,涉及交易金额62. 01亿元,涉及税款额5.02亿元。今年第一季度,浙江省一般纳税人因上海部分行业试行营业税改征增值税政策而新增增值税抵扣额1.08亿元。预计2012年浙江省将因此新增增值税抵扣额5亿元以上。
        作为行业性政策洼地,上海试点“营改增”的交通运输业、研发和技术、信息技术、文化创意等生产性服务行业的大部分企业的税负都得以减轻,改革对当地服务行业的发展起到了极大的推动作用。
        如果“营改增”试点没有及时覆盖到全国范围,将导致未试点地区的经济发展受到影响,企业竞争力下降,高素质人才流失,在一定程度上影响地方财政收入。
        2.税收收入归属无变化,增加基层部门工作量。试点期间保持现行财政体制基本稳定,原归属试点地区的营业税收入,改征增值税后收入仍归属试点地区,税款分别入库。“营改增”是大势所趋,但税收收入归属仍保留原样,随着试点地区和行业的逐渐扩大,将大大增加国税、地税、财政的工作量,因此,探索一条可行的收入归属分配是不可忽视的一个问题。
        3.进项来源渠道少,交通运输业税负上升。“营改增”前,交通运输业执行3%的营业税税率;“营改增”后,执行11%的增值税税率,税率提高了近8个百分点。如果没有进项税额可以抵扣,税负必然增加。一方面交通运输企业所涉及的主要抵扣来源为运输设备,而“营改增”所涉及的企业大多不是新办企业,没有外购的机器设备这一项,而根据现行税法规定,企业主要生产设备的折旧年限一般为10年,“飞机、火车、轮船以外的运输工具”为4年,那么交通运输业的主要固定资产要10年或4年才能更新,其间基本没有固定资产支出,也就没有增值税抵扣;另一方面由于增值税并未覆盖到全行业,很多企业并不能开具增值税发票,由此,交通运输业的进项缺少可以用来抵扣的发票,比如燃油、过路费、过桥费、停车费等,上述两重因素叠加导致企业税负增加。
        4.上海国税、地税有机衔接,税收征管可操作性经验较少。由于上海市国税局与上海市地税局为两个牌子一套人马,由其组织实施上海市增值税、营业税、所得税等税种的税政业务和征收管理工作,从征管基础条件来看便于“营改增”的顺利实施,但是相对于其他省、市来说,国税系统与地税系统为两个独立的部门,对于征管操作性而言缺少一定的经验,对“营改增”顺利开展形成一定阻力。
        二、西安市“营改增”实证分析
        随着“营改增”试点的推行,将促使试点城市经济总量不断提升,与非试点城市将逐步拉开距离,而在“营改增”试点地区中,西部没有一个省、市进入试点名单,因此西安早日试点,将有望抢占西部市场先机,在增强工业综合实力上实现新突破,在提升服务业水平上迈出新步伐,在推动文化大发展大繁荣上展示新亮点,在改善民生和社会管理创新上取得新成效,从而助推西安大都市发展。
        (一)西安市产业结构及服务业发展现状 
        “十一五”以来,西安市同全国其他城市一样,经济发展取得了巨大成就,保持平稳较快的经济增长速度,2010年GDP跨越3000亿元大关,2011年达到3864.21亿元,较2010年增长13.8%,在全国城市中的位次明显前移,经济规模快速壮大(见图1)。

         1.西安市产业结构现状
        经过大力调整产业结构,西安的三次产业随着近年来经济建设的迅速发展,社会生产力水平得到全面提高,进入相对的稳定增长阶段。
        从增加值看,第一产业由70.73亿元增加到173.14亿元;第二产业由615.26亿元增加到1697.16亿元;第三产业由764.03亿元增加到1993.91亿元。分别扩大了2.44倍、2.76倍、2.61倍(见图2)。
        从构成比例看,第一产业由2006年的4.88%下降到2011年的4.48%,第二产业由2006年的42.43%上升到2011年的43.92%,第三产业由2006年的52.69%下降到2011年的51.6%(见图3)。产业结构形态保持自1990年后形成的三、二、一的格局。

     

        从发展速度看,“十一五”时期,西安GDP从2005年的1313.93亿元增长到2010年的3241.49亿元,成功实现翻番,提前一年实现规划目标。“十一五”时期累计生产总值比“十五”时期增加6754.76亿元,年平均增量比“十五”时期增加251.95亿元,为历史上经济总量扩张最大的时期。第一产业年均增长6.94%,第二产业年均增长15.94%,第三产业年均增长13.86%。 
        总体来看,第一产业份额下降,第二产业份额保持稳中有升,第三产业份额略微降低,是近几年来西安三次产业结构变动的主线。通过产业结构比例关系反映了西安整体经济效益在不断提高,经济进入了稳定增长阶段。
        2.西安市服务业发展现状
        近年来,在西部大开发的助推下,西安市服务业获得长足发展,在国民经济中的地位和作用日益明显,2010年第三产业增加值达到1691.90亿元,较2009年增长了12.5%,是2000年的4.51倍数据来源:根据西安市各年度统计年鉴计算得出。,2001-2010年的10年间第三产业增加值占GDP比重一直在51%以上,与陕西省第三产业增加值占GDP比重逐渐下滑相比,呈现平稳较快增长的趋势(见图4)。

        (二)西安市“营改增”的可行性分析
        1.顺应国际形势需要
        服务业可以为社会创造并提供大量的就业岗位,有利于维护社会的稳定和提高老百姓的生活水平。据2010年国际统计年鉴显示,2000年我国服务业所占GDP的比重为39.0%,2009年增长至43.4%,比世界低收入国家平均值还分别低4.5个和3.5个百分点,而2009年欧美国家如美国为77.4%、法国为77.5%,均高于世界高收入国家平均水平;亚洲国家如日本为69.3%、韩国为60.9%、印度为54.6%,均高于世界中等收入国家平均水平;同为世界面积大国的俄罗斯为57.8%,比中国高出14.4个百分点(见表1)。很明显,中国要跻身世界高收入国家行列,就服务业来看,还有很大的上升空间。“营改增”恰恰为第三产业特别是现代服务业创造了有利的税收环境,能够有效引导企业转变产业发展模式和经营方式。

         2.抢占西部市场先机
        上海市实行“营改增”已初步体现政策洼地效应,而其他省市也不甘落后,相继向国务院申请“营改增”,如北京、江苏等省、市,今年7月25日国务院常务会议决定,将试点范围由上海市分批扩大至北京、天津、江苏等8个省、市。
        如表2所示,西安2011年GDP为3864.21亿元,在全国36个城市城市排名为全国4个直辖市、27个省会城市和5个计划单列市共36个城市的综合排名,不含港澳台。排名中名列21,分别高于将要试点的福建省省会福州3.47%、安徽省省会合肥6.26%,是厦门的1.52倍;与上海相比相差15331.48亿元,与同为古都的江苏省省会南京相比相差2281.31亿元。

         国家税务总局局长肖捷说,营业税改征增值税后,带动GDP增长约0.5%,第三产业增加值提高约0.3%,带动居民消费增长1%,拉动出口增长0.7%,同时直接带来大约70万新增就业岗位国家税务总局局长肖捷2012年3月25日在第一届岭南论坛上指出……如果西安及时进行“营改增”试点,将在西北地区甚至西部地区形成政策洼地,抢占西部市场先机,给西安注入新的活力,带动大批企业入驻西安,影响周边省市、地区企业与西安当地企业合作,同时,还能吸引、留住高素质人才来西安工作,从而助推西安试点行业的发展,进而推动全行业及区域经济的发展。
        3经济辐射效应明显
        在古代,周、秦、汉、唐等13个朝代均建都于西安,西安作为中国的政治、经济、文化中心长达1200多年,如今,西安作为西部大开发的桥头堡、领头军,是连接东西部的纽带,西部大开发实施以来,西安的发展仅次于重庆、成都两市,2011年中国城市综合竞争力排名。城市综合竞争力指的是以经济竞争力、文化竞争力和社会竞争力为基础,并结合生态环境竞争力后计算得出。名列30(见表3),高于西部其他城市发展水平,且目前正在积极推进与成都、重庆的资源整合,努力撑起“西三角”的强势一极,同时,由于西安便捷高效的现代化交通网络,对周边省、市形成的经济辐射效应将更加明显。

         4财政具有承受能力
        据了解,2011年西安市财政总收入达到649.88亿元,年均增长31.89%,是2007年的2.49倍。地方一般预算收入首次突破300亿元,达到318.55亿元,增长31.7%(见图5)。在全国15个副省级城市中,西安市一般预算收入规模排名第十三,收入增速排第四,收入质量排第六。在陕西省范围内,西安市地方一般预算收入规模排名第一,收入增速排在第七。
        地方一般预算支出494.58亿元,增长33.1%。其中,财政民生领域支出达375.33亿元,增长43.6%,占到一般预算支出的75.9%,有力支持了各项社会事业发展。
        据西安市地税局有关部门统计,2011年涉及“营改增”的行业缴纳营业税约为15.49亿元,占营业税收入的12.5%,其中交通运输邮政仓储7.24亿元,信息传输、计算机及软件服务3.87亿元,租赁业2.84亿元,广告业1.54亿元。按照相关部门对上海市“营改增”相关企业增值税较原营业税税负“降低一半”的结论推算,西安地方财政减收约为7.75亿元,仅占全市财政总收入649.88亿元的1.19%,西安财政完全有能力承受。

         5企业盼望政策实行
        众多大型企业的分支机构和合作伙伴遍布全国,面对目前的“营改增”政策,都盼望着“营改增”能够在西安实行,从而推动企业的健康发展。
        英特尔公司成立于1968年,1971年曾推出全球第一个微处理器,引发计算机和互联网革命,改变了整个世界。2010年,公司营业收入达531亿美元,排名世界500强中IT企业的前列。2011年英特尔公司投资1500万美元,在西安高新区设立英特尔移动通信技术(西安)有限公司,专门从事移动通信研发。上海“营改增”改革以后,英特尔移动通信技术(上海)有限公司,出口研发服务收入适用增值税零税率,即享受免抵退税政策,退税率为6%。据公司税务经理测算,仅此一项预计今年可获得退税约200万美元。也正因此,位于美国的英特尔集团总部对我国的“营改增”进程非常关心,希望改革地域能尽快扩展到北京、西安等大城市。
        中交第一公路勘察设计研究院有限公司现为资产数亿元、职工2200人、年合同产值突破11亿元的大型中央直属企业,驻陕西西安市,是国家大型工程勘察、设计、咨询、监理骨干企业之一。据该公司财务人员介绍,企业有很多服务供应商在尚未实行“营改增”的地区,后者提供给他们的营业税发票不能作为进项抵扣,这让企业感觉既心疼又纠结,因为不能因一些税收利益就放弃了业务伙伴。如果“营改增”能在西安推开,可新增大量的增值税进项税额,同时,便于统一全国各分支机构的财务管理制度,简化财务核算、降低纳税成本。
        通过上述分析,不难看出,西安市实行“营改增”势在必行。由于西安市服务业发展迅速,经济辐射效应明显,财政具有“营改增”承受能力,企业盼望“营改增”政策实行,因此,建议西安市尽快进行“营改增”试点。
        三、完善“营改增”政策建议
        通过对“营改增”的利弊探讨以及西安市“营改增”的实证分析,为了进一步建立健全有利于科学发展的税收制度,促进经济结构调整,支持现代服务业发展,对完善“营改增”提出如下政策建议。
        (一)扩大“营改增”的范围
        1.行业范围逐步扩大 
        “营改增”行业范围目前为交通运输业和部分现代服务业,据了解,一些地区在向中央递交的“营改增”申请中,希望将征收营业税的所有行业改征增值税,从税制完善发展方向看,营业税全面改征增值税为大势所趋,但将营业税全面或大部分改征增值税涉及较多问题,如既包括现行税制结构的重大调整,也关系到当前财政分配体制的变革,牵涉面广,情况复杂,况且地区间的行业范围试点不一将导致税源在地区间进行转移,因此,新增试点地区应与上海保持一致。在全国全面推开“营改增”后,将行业范围逐渐扩大至整个征收营业税的行业。
        2.地区范围全面推广 
       “营改增”的地区范围目前仅在全国部分省、市进行,不利于未试点地区经济结构的调整和经济发展方式转变。作为一项重要的结构性减税措施,试点的空间不宜太广、时间不宜太长,以免形成政策洼地效应,产生大面积长时间的不公平竞争的税制环境,因此,建议在今年试点的省、市经过实践取得成功经验后,尽可能地于明年在全国统一实施。
        (二)调整增值税税率
        1.简并增值税税率 
       “营改增”试点后,目前增值税税率分别为17%、13%、11%、6%以及零税率,还有6%、4%、3%的增值税征收率。税率档次过多,不符合简化税制的原则,同时,增加了征管难度,不适应国际税制发展的方向。因此,建议将目前“营改增”的适用税率适当进行简并。
        2.降低交通运输业增值税税率
        交通运输业由现行营业税的3%调整为增值税11%的税率以后,大部分交通运输业企业税负明显上升,不利于交通运输业的发展。交通运输业与工业、商业密不可分,同时,交通运输也是直接关系到人民群众衣食住行的重要领域和民生工程,因此建议在保持原有税负不变的前提下,按该行业近年来进项税额占销售收入的平均水平,倒算出较为合适的增值税税率。
        (三)完善增值税抵扣链条
        从“营改增”试点情况来看,并没有按照政策最初预计的方向发展,抵扣链条不完善,导致某些行业只有销项而无进项来源,从而使企业税负增加。因此,建议完善“营改增”抵扣链条,公平税负,体现增值税的中性原则。
        (四)实行超税负返还
        现行税制设计还不够完善,以及抵扣链条不够完整,导致“营改增”某些行业或某些企业税负增加,为了保持税制的稳定性和连续性,建议对“营改增”过程中除国家限制的行业外、税负增加的企业在一定时期内(如试点开始后1-5年内)实行超税负部分即征即退或地方财政给予返还的过渡性政策。
        (五)制定国、地税合作机制 
        “营改增”后,国税部门负责征管的增值税纳税户将大幅增加,同时,其企业所得税也由于税种的变更划归国税部门管辖,国税系统征管一线人手不足的矛盾将更加突出,由于国税系统和地税系统是两个相互独立的部门,而“营改增”涉及国税、地税双方的协作,因此,建议制定国、地税合作机制,明确各自的权利和义务,以及相互之间的信息交换、工作流程、异议处理等事项,综合考虑在国地税部门之间适当调配征管人力资源。
        (六)调整增值税收入分配体制
        增值税为中央、地方共享税,营业税为地方税,“营改增”后由国税局征收,而入库级次不变,有的行业为中央、地方共享,有的则完全归地方独享,给国税系统、地税系统和财政系统增加工作量,同时,影响预算收入的及时性、准确性和地方政府的积极性,建议调整目前增值税收入分配体制,按照事权和财权匹配的原则,仍实行中央和地方分成的方法,以对“营改增”收入的测算为依据,科学调整增值税收入在中央与地方间的分享比例,并规范转移支付体制,辅之横向转移支付的配套改革。同时,综合考虑各地的人口数量、消费能力、基本公共服务需要以及地方政府的财政收入能力等诸多因素,对西部地区提高地方分成比例,促进西部地区经济快速发展。
        综上所述,在西部大开发的支持下,我们应紧紧抓住当前及今后国家出台的包括“营改增”在内的各种政策的战略机遇,大胆改革创新,加快结构转型,助推西安大都市发展,促使华夏古都蝶变新生,与世界经济发展的脉搏同频率“脉动”。