内容提要：资源税作为我国最古老的税种之一，其历史演进可追溯至“山泽之赋”、盐制收入和矿冶税三条脉络，长期担负着保障国家财政收入的使命。步入现代社会，在观念更新、技术进步与制度变迁等多重因素共同作用下，资源税的职能结构正处于重大变革机遇期。新时代生态文明建设为其职能转型提供了重要契机。深化资源税改革，应拓展征收资源类型范围，着力构建覆盖全部自然生态空间的资源税体系。同时，优化税率结构，充分体现资源消耗、环境破坏及生态修复等资源环境社会成本。

　　关键词：资源税 职能转型 绿色税收 税制改革 税收治理

　　作为中国古代重要的税种之一，资源税在历史上长期承担着重要的组织收入职能，在支撑国家治理方面发挥了基础性作用。然而，改革开放以来，资源税收入在我国财政收入中的占比长期维持在1%左右的低位水平，其组织收入职能呈现明显的弱化趋势。与此同时，随着经济的快速发展，也积累了大量生态环境问题，引起了人们对绿色发展的深入思考和探索。2005年8月15日，时任浙江省委书记的习近平同志在浙江省安吉县余村调研时，首次提出“绿水青山就是金山银山”的重要理念和科学论断。党的二十届三中全会明确指出，要深化生态文明体制改革、深化财税体制改革，完善生态文明制度体系、完善绿色税制。在此背景下，全面总结我国资源税演变的历史经验，深入挖掘其深厚的理论内涵，对于丰富和发展中国特色税收理论体系、探索税收治理现代化的有效路径具有重要的理论价值和现实意义。

　　（一）“山泽之赋”的早期征税

　　据史籍记载，在大禹治水之后，更制九州”“任土作贡”，四方部落开始向中央贡奉各地特产。然而，对自然资源较为成熟的课征，学术界通常认为始于西周时期“山泽之赋”。

　　在历史上，“山泽之赋”历经多个朝代的发展与演变，持续了一千多年。在上古时期，山林川泽未设禁令，民众可以自由开采。自春秋开始，“林麓川泽，以时入而不禁”，国家设官司守，征收山泽税。战国时期，山泽之利基本由国家垄断，山泽税在国家财政中的地位日趋重要（陆德富，2012）。汉代征山泽园池税，其征税范围更宽，除了传统的山泽税外，还征收海租。海租所征不限于鱼类，还包括江河湖海所出的一切产出。到了东晋后期，政府征收的杂税逐渐增多，原属于山泽税范畴的主要征税物品，如鱼、盐、茶、矿产等，逐渐有独立的税种对其课征。此后，后世各代更加注重对“盐铁”等关键资源的管理，而“山泽之赋”这一传统的提法便逐渐淡出历史舞台。

　　总体看，历史上“山泽之赋”的课征内容很庞杂，除了当时社会需要的矿产资源，也包括一些动植物品。山泽产出本身具有地域性差异，由各地方的有土之君各自征收，缺乏统一性。在当时生产力水平下，一些产业并没有细致分工，动植物品与矿产品，通过简单方式直接从自然界获取，一并征税，方便税收管理。

　　（二）盐制收入的复杂演变

　　随着生产力发展与社会需求增长，盐业逐渐发展为成熟且独立的产业。“夫盐，食肴之将。”盐作为日常生活必需品，其资源分布广泛，需求稳定，能为政府提供稳固的财政收入。因此，盐制收入历来是维系国家统治的主要财源，盐制变化自然与历代王朝的兴衰休戚相关（商剑平，2015）。

　　我国的盐制起源可追溯至夏朝。“榷盐之制，始于有夏”，“贡盐”可视为盐制最早的原生形态（黄天华，2010）。历史上，盐制政策多样（吴慧，1990），其历史演变亦极为复杂：“先始于无税，后变为征税，再变为专卖；专卖复变为征税，征税复变为无税。三者如循连环，终而复始”，形态纷繁，不胜枚举。究其根本，采取专卖抑或征税，主要取决于中央政权对盐业资源的控制能力：皇权强大、能有效掌控资源时，常行专卖以垄断盐利；反之，当中央集权松弛、管控乏力时，则多采用征税获取收入。这一规律几乎贯穿古代中国盐制演变的整个历史。在我国古代长期中央集权的背景下，专卖遂成为历朝的基本国策（张雯等，2017），亦是盐制的主体形式。

　　盐专卖始创于春秋齐国。管仲相齐，推行“官山海”政策，“煮泲水以籍天下”，寓税于价，而民不惊扰，“利用不竭而民不知，地尽西河而民不苦”。“官山海”政策使齐国迅速富国强兵，为春秋首霸奠定了坚实的财政基础。至汉武帝时，桑弘羊推行“笼盐铁”，盐专卖对于汉代保障对匈奴用兵及充实国库同样起到了关键作用：“当此之时，四方征暴乱，车甲之费，克获之赏，以亿万计，皆赡大司农”。唐代中期，经过第五琦和刘晏的两次重大改革，盐专卖制度逐步成熟，因其“不夺盐民之业，亦不夺商贩之利”，被后世誉为“专卖制中之最善者也”。由此，盐专卖收入大增，“天下之赋，盐利居半，宫闱服御、军饷、百官俸禄皆仰给焉”。宋、元、明、清四代，盐专卖制度更趋成熟，专卖收入稳居仅次于田赋的第二大财政来源地位。

　　近代以降，随着社会发展与工业化程度提高，盐制收入在国家财政收入中的地位逐渐降低，但其专卖垄断的性质并未根本改变（张雯等，2017）。民国时期，盐专卖收入约占财政收入的二至三成。新中国成立后，1950年政务院发布《全国税政实施要则》，盐税被单列为一个独立税种，其收入规模次于工商税和货物税。直至1994年税制改革，盐税并入资源税，绵延近三千年的盐制单独管理自此成为历史。

　　欧阳修，宋祁.新唐书：卷五十四：食货志四[M].北京：中华书局，1975：1375.

　　矿冶税的源头也可追溯至“山泽之赋”。春秋时期，我国处于青铜器时代，此时的“山泽之赋”涵盖对生产青铜器所需矿产的征税。春秋晚期（前6世纪），我国开始掌握冶铁技术，铁器逐步取代青铜器成为主要的武器和生产工具，铁矿资源自然也成为政府重要的征税对象。管仲的“官山海”政策，同样也是铁专卖的开端，同时确立了我国赋税史上盐铁“同例”的思想，并深刻影响着后世对铁的征税制度。自管仲之后一直到南北朝，历代政府都很重视盐、铁课征。二者不仅制度内容相似，其变迁轨迹也高度重合，并行发展了长达一千二百余年。直至安史之乱后，铁被纳入矿冶税，与其他矿产一并征收，盐和铁的管理制度正式“分道扬镳”。

　　矿冶税专门征税是从南北朝开始的。据史料记载，自东晋以后，“山湖川泽，皆为豪强所专，小民薪采渔钓，皆责税直”，导致政府难以独占矿冶之利。为此，刘宋初年，政府不得不采取折中政策，允许民间采矿，通过矿冶税获取政府收入。但相较于盐制，矿冶税自产生以后一直是较为次要的税种，并不是很受政府重视，其收入也较为有限。如在唐代，“举天下不过七万余缗，不能当一县之茶税”。宋代也是“阬冶废兴不常，岁入多寡不同”。元代的洞冶课大多由土人的贡献演变而来，“多者不尽收，少者不强取”，所得甚微。直到明代中期，随着商品经济的发展，政府开始重视矿产开发，诏开各处矿冶，“矿税由此大兴矣”。但是，明代的矿税收入增加是建立在恶政苛索之上的，持续未久。矿税在我国的发展与近代工商业的发展密切相关。鸦片战争以后，“洋务运动”兴起，政府大兴矿务，工商税逐渐成为国家税收主体，矿税收入有了较大幅度的增长。

　　矿冶税发展的另一个变化是征税范围的扩展。我国古代矿冶税的征收范围相对较窄，在明清以前，商品的生产完全靠手工业完成，生产力水平和矿产利用能力都十分有限，因此政府主要对金、银、铜、铁、铅、铝、锡、水银等金属矿，以及矾、碱、青绿等非金属矿征收。近代以来，随着生产力水平提升，矿税的征收范围也逐步扩展。如1947年，国民政府公布的《矿产税条例（草案）》把征税范围扩展至铁、煤炭、煤气、石油、石膏、滑石、明矾、磁土、火粘土、天然碱、铜、锡以及其他各类矿产物。新中国成立后对矿产资源的征税始于1984年，按国务院颁布的《资源税条例（草案）》，当时的征税范围仅限于原油、天然气、煤炭、金属矿产品和其他非金属矿产品资源。1994年实施的《资源税暂行条例》对征税范围进一步扩大。2019年，《中华人民共和国资源税法》明确对能源矿产、金属矿产、非金属矿产、水气矿产和盐类五大类167个具体矿产征税，基本涵盖了在现有条件下可以商业化开采利用的所有矿产资源。

　　二、我国资源税职能调整演进的历史逻辑

　　理念决定制度变迁的路径与方向（韦森，2015）。不同历史时期的税收理念，必然深刻影响资源税制度的演变轨迹。在古代王权社会，普天之下，莫非王土。赋税在其观念中乃是“天经地义”之事，征税权无可争议地归属于君王，“以为天下利害之权皆出于我，我以天下之利尽归于己，以天下之害尽归于人，亦无不可”，故税率、税种的变更缺少对百姓负担的考量。例如：“盐价浸贵，有以谷数斗易盐一升”，以至于“远乡贫民困高估，至有淡食者”；“虽有孝子慈孙，少求薄卤以奉其亲，不能得也”。“斯民之苦暴税久矣，有积累莫返之害”。

　　17世纪英国的“光荣革命”确立了限制王权思想，使国王的征税权力开始受民众意愿制约。到现代社会，税率的设定在程序上须受民主政治和立法程序约束。我国在2015年修订了《中华人民共和国立法法》，明确将“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”纳入法律保留事项，确立了其专属立法的法律地位。这是因为，我国税收的根本属性始终是“人民性”，“人民立场是中国共产党的根本政治立场，是马克思主义政党区别于其他政党的显著标志。”“税收法定”与“为民轻税”构成了“人民税收”的核心内涵（邓力平，2019）。

　　税率的变化还受到税收理论发展的影响。根据马歇尔超额税收负担理论，由于征税会影响经济的资源配置效率，因此税率设定应以税收造成的超额负担最小为目标。具体到资源税领域，作为资源税征税对象的矿产和能源资源，均处在工业产业链的最前端。资源税税负极易通过价格机制转嫁，推高下游产品生产成本，牵一发而动全身。在我国，由于传统能源在能源消费结构中占比极高，经济增长对传统能源的需求呈现出较强的刚性。因此，在当前，我们必须重新定位资源税的职能，赋予其更科学更重要的职能使命。

　　（二）技术进步与资源税职能范围扩展

　　纵观历史，科技发展极大地推动了人类开发与利用自然资源的进程，也驱动了资源税征收范围的扩展。征税资源是资源税发挥职能着力的基础，征税资源扩大，资源税发挥职能的作用范围亦必将随之扩大。

　　在人类社会早期，人们依靠简单的采集渔猎为生，完全依附于自然环境，对自然资源的利用仅限于初级加工，可开发的资源极为有限。冶炼技术的发明是人类古代科技史上的重大革命。到我国战国时期，冶铁技术成熟，铁器的规模化应用成为现实。相较而言，盐的利用技术简单，历史则更为悠久。盐铁的大规模利用，以及其本身所具有的重要经济和战略价值，导致我国历史上长期专注于对“盐铁”课征。

　　工业革命是人类发展史上的重要阶段。蒸汽机的运用带动了煤炭、钢铁产品的大规模利用。19世纪70—80年代，内燃机的发明进一步推动了石油业的发展。在此背景下，石油、天然气等能源和各种矿产构成了现代社会经济运行的基石和命脉，也成为各国征税的重要对象（蔡红英，2016）。就我国而言，虽然矿冶税的征税历史悠久，但由于古代社会对矿产开发能力的局限，其收入能力始终不及盐制。新中国成立后，特别是改革开放后，随着经济的快速增长，我国对能源和矿产资源的利用大幅增加，资源税的征税重心逐步转向以“煤油气”为核心的矿产资源。

　　科技决定资源的未来，科技创造未来的资源。当前，新一轮资源技术革命正在孕育兴起，新的资源开发科技成果不断涌现，正在并将持续改变世界资源发展格局。各类新兴科学技术迅猛发展，也催生了我国各类新兴资源开发与应用：在传统矿产领域，战略性矿产资源勘查和开发力度正在加大，推进传统矿产领域产业优化升级；在非传统资源领域，深海矿产多金属结核、富钴结壳、海底热液硫化物等资源的勘探和开发正在拓展；在战略新兴能源领域，页岩气和致密油已实现能源商业化，可燃冰、干热岩等则是未来潜在的重要能源储备。因此，我国资源税的征税范围也必将逐步拓展延伸。

　　（三）税制变迁与资源税职能重心调整

　　在现代，税收承担着组织收入、资源配置、收入分配和调节经济等多种职能，而这些职能是由税制体系中的所有税种共同承担完成的。但在古代，组织收入是税收的主要（甚至唯一）职能。因此，不论“山泽之赋”、盐制，还是矿冶税，这些古老的税种，其主要职能就是组织收入。

　　近现代以来，人类逐步从农业社会步入工业化和城市化社会，各国也逐步建立了适应市场经济的现代税制。相对于传统税制，现代税制至少发生了三个方面的重大变化：一是主导税源从农业转向工商业；二是建立了多税种的工商税制体系；三是税种间的征税“分工”得以优化调整。就我国而言，近代以来，为顺应资本主义工商业的发展趋势，税制中工商税范围急剧扩张，针对工业生产的税种税目亦迅速增加（魏文享，2019）。新中国成立后，我国进行了重大税制改革，特别是1994年，建立了以增值税为主体，消费税、营业税、企业所得税、个人所得税等多种税种并存的社会主义市场经济税收制度（李万甫，2019）。我国现行税制是一个多环节征收、多税种并存的复合体系，在商品流通领域，其典型特征是按产业分工环节，对商品流通过程中产生的价值依次征税。资源税处在产业链最前端，在自然资源初始开采环节进行征税；货物和劳务税处在产业链中后端，在产品的生产、流通、消费环节征税。

　　更为关键的是，工业革命引发的生产力飞跃，极大地提升了现代社会对自然资源进行深度加工的能力。这一变革的直接后果，是产业链条的延伸以及产品附加值重心向中下游环节转移。而自工商税制建立以来，对自然资源产品的再加工、流通与最终消费环节的征税，已普遍纳入货物与劳务税（如增值税、消费税）的领域，不再属于资源税的征税范畴。这意味着，在现代，这些税种承担起了税收组织收入的基本职能，而资源税承担其他的经济调节职能。

　　三、新时代资源税的职能转型和改革方向

　　资源税制度的历史演进过程，始终受理念更新、技术进步和制度变迁等多元因素的驱动影响，这是制度变迁的客观规律。当前，国际社会正面临百年未有之大变局，理念、技术和制度革新也正在激荡变革。我国应主动顺应、积极作为。同时，立足新时代生态文明建设的要求，我们更需前瞻谋划、主动变革，着力拓展资源税的职能边界，赋予其生态保护与环境调节的职能，推动资源税职能向绿色税收方向转型，使其成为生态文明制度体系中的重要支柱。

　　资源税天然具有生态调节职能。资源税是现行税制中唯一以自然资源为征税对象的税种，天然地能将资源利用与税收调节相结合，具有其他税种不可替代的优势。理论上讲，资源税的征税对象是一个开放的集合，涵盖所有可能开发利用的自然资源。因此，改革资源税制度，赋予其基于绿色发展的生态调节职能，可以推进各类资源节约集约利用，推动各类生态空间保护治理，提升生态系统多样性稳定性持续性，促进碳达峰、碳中和，进而实现中国式现代化的绿色发展目标。

　　党的十八大以来，以习近平同志为核心的党中央立足中华民族永续发展的战略高度，创造性地提出了一系列新理念新思想新战略，形成了习近平生态文明思想。党的二十大报告明确指出，“中国式现代化是人与自然和谐共生的现代化”，并提出要完善支持绿色发展的财税政策。2024年12月，我国全面实施水资源费改税试点，实现了征税对象从传统矿产资源向全自然资源征税的历史性跨越，标志着资源税职能定位的重大转变。在习近平生态文明思想的科学指引下，新时代的资源税迎来了前所未有的发展机遇。资源税不仅成为推动经济社会绿色转型的重要工具，更在中国式现代化建设中承担着促进人与自然和谐共生的历史使命。

　　（二）深化资源税改革的重点任务与方向

　　在我国，政府作为国有资源所有者、资源环境管理者和资源开发服务提供者，具有多重身份定位，其征收内容涵盖资源权益金、级差地租和服务性收费等多重要素。现行资源税制度实际上是一个租税费复合体系。从理论层面看，在新时代生态文明建设的背景下，资源税改革要重点解决两个核心问题：首先，应明确资源税体系中租、税、费的内涵界定，进一步理顺三者之间的关系，避免功能重叠和交叉征收，切实减轻企业负担；其次，资源税征收应充分体现资源消耗、环境破坏和生态修复等资源环境成本，通过税收机制实现外部性成本的内部化，凸显资源税在生态环境保护和资源可持续利用方面的调节职能。

　　从实践层面看，要推动两个方面的改革。

　　一方面，应进一步拓展资源税的征收范围。在全面实施水资源费改税试点的基础上，下一步应继续深化研究，拓展资源税覆盖范围，构建涵盖地下、地表和地上各类资源的全部自然生态空间资源税体系。首先，将土地资源纳入资源税征税范围。我国现有耕地占用税作用于土地流转环节，无法真实反映耕地的综合价值，耕地保护作用乏力。将耕地纳入资源税的征税范围，可改变“重流转轻保护”问题，以充分体现耕地资源的自然生态价值。在此基础上，可根据《中华人民共和国土地管理法》对用地类型的分类，择机将林地、草地、滩涂等各类生态载体纳入征税范围，引导土地资源的集约节约利用。其次，要推进开征森林资源税。森林资源税应以节约资源和保护生态为主要职能，以“清费立税”为原则，清理、归并、规范现行林业相关税费，在不大幅增加现有税费负担的前提下，对森林资源征收资源税。最后，要积极开展全自然生态空间资源征税的理论研究，建立一套完整的生态资源价值评估和税收调节机制，为资源税改革提供坚实的理论基础和实践依据。

　　另一方面，为实现资源税改革的政策目标，需进一步优化资源分类，科学设计税率，构建体现资源价值、生态补偿和激励约束的税收制度。首先，要完善矿产资源税“从价计征”机制。税率设计要充分体现资源耗竭成本与生态修复成本，综合考虑资源禀赋、开采条件、区域经济发展水平等因素，建立差异化的税率结构。其次，要区别设计对不同生态资源征税的税率体系。对森林资源征税应突出生态价值补偿原则，采取分类计征方式：建议对薪柴林的商业性采伐实行从价计征，税率应反映森林的固碳释氧、水源涵养、生物多样性等生态系统服务价值；对可持续认证的人工林、间伐林适用优惠税率，鼓励可持续经营和合理利用。对草原、湿地等脆弱性生态资源的占用应强调生态保护导向，从高从重征税。最后，应探讨不同生态功能区分区征税。参照《全国生态功能区划》《全国主体功能区规划》等功能分区依据，将全国不同生态空间划分为核心保护区、缓冲保护区和一般保护区；省级政府可根据本地实际（如生态红线、流域敏感度）进一步划分子区域。对不同生态功能区分区设计税率，核心在于将生态保护目标、资源稀缺性与环境成本纳入税收调节机制，实现“分区分类、精准调控”。

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　　作者单位：集美大学地方财政绩效研究中心，集美大学财经学院