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强化三个关系 完善税收刑法

2019年08月09日 来源: 检察日报 作者: 王世洲

  税收作为国家最主要的收入来源,是依法征收的。涉税犯罪偷逃税收,是现代国家中严重的一种经济犯罪形式。国家必须加强税收刑法,保障税收经济来源的安全。

  在保障税收的法律制度中,国家一般使用两套机构来预防与惩治偷逃税收的违法犯罪行为。一是税收行政机关,通常是税务局和海关,负责税收征管的管理工作。二是税收司法机关,通常是负责查处刑事犯罪的机关。完善税收行政机关和司法机关的协作,有效发挥税收刑法遏制税收违法犯罪的作用,是完善税收管理制度的重要内容。在这个方面,国际税收刑事法律制度表现出几个鲜明的特点。
  第一,使用严厉的一般预防政策,强力遏制潜在的税收违法犯罪。税收犯罪的一般特点是:纳税人数量庞大,违法犯罪获利速度快,繁复的税收文书和纳税种类很容易产生不纳税的各种借口。税收犯罪的这些特点,随着社会经济发展会表现出更加突出的趋势。这就一直迫使现代税收刑法必须采用最严厉的一般预防政策,努力减少税收违法犯罪的发案可能性。
  第二,使用相对较轻的监禁刑和相对较重的财产刑,恰当地惩罚税收违法犯罪。税收犯罪法定刑安排,应当符合税收罪犯都是有产业而具有纳税能力的特点。
  现代刑法对税收犯罪的严刑重罚,的确给国家和社会形成沉重的负担。因此,近些年来,国际上积极反思税收刑事政策,形成了两种有较大影响的主张:一种是所谓的“强制合规政策”,主张用法规和行政管理增加偷逃税收的风险,使用电脑技术加强审计,多途径发现偷逃税收的案件,强化对税收违法犯罪的惩罚。另一种是所谓的“鼓励合规政策”,主张通过免费电话、志愿者服务等手段让纳税人更方便地理解税收法规,在公民中培养更强烈的纳税义务和道德责任,从而建立起纳税人与政府更好的合作关系。事实上,这两种政策在各国实践中都是并行不悖,共同营造着一个国家良好的纳税环境。作为现代税收管理制度的基石,底线清晰威力强大的税收刑法,为建立有效便民的税收法制提供着基本保障。
  为了保障税收安全,世界税收法制先进国家在税收刑法方面,已经越过对税收违法犯罪进行事后惩罚的阶段,进入事先预防的阶段。
  例如,美国税收犯罪的既遂构成条件,已经包括了未遂行为、意图(相当于中国刑法有认识的过失)、不作为、欺诈、妨碍公务、泄密、玩忽职守、非法影响税务官员等要素,税收犯罪的客体也完整地包括了从所得税,房产和礼物税,雇佣税,酒精、烟草税及非法从事特别行业,一直到与选举资金、信托资金、健康保险有关的涉税事务。在联邦德国的税收刑法中,税收犯罪不仅包括了违反税法应受刑罚惩罚的行为,而且包括了预备犯和包庇犯。德国的税收犯罪虽然只能由故意构成,但是最高刑罚却高达10年监禁。过失行为可以构成“违反秩序法行为”,处罚可高达5万欧元。同时,德国税收刑法特别注意打击职业性、暴力性和团伙性的偷逃税行为和税收窝藏罪。德国的税收刑罚也很严厉,除了主刑之外,还可以判处剥夺担任公职的资格和被选举权,可以没收与犯罪有关的物品、设备和运输工具,另外,还可以给予吊销驾驶执照和禁止从事特定职业等保安处分。
  纵观现代国际税收刑法发展态势,当前我国完善税收法制的工作,应当特别注意明确和强化以下几个关系:
  第一,组织关系。这是指税务行政机关和司法机关应当明确相互之间的宪法关系。税务行政机关是法律执行机关;司法机关尤其是检察机关,是法律监管机关。德国税法明确规定,税收犯罪案件的调查由税收行政机关负责。在调查过程中,行政机关可以随时将案件转交检察机关,检察机关也可以随时将案件收由自己调查。在对付税收犯罪方面,行政机关实际上是检察机关的代理和下级。明确国家税收保障机关的相互关系,对打击税收违法犯罪是很重要的。
  第二,行刑关系。这是指税务行政机关与刑事司法机关之间应当明确案件移交的界限。在我国现行税收刑法中,这个行刑界限是通过违法行为、故意、偷逃税额、行政处罚的次数和年限等一整套要素综合组成的。为了加强我国税收刑法的一般预防效力,应当考虑明确行政调查标准和刑事侦查标准。行政调查标准由税务行政机关依法设定,只要有表面证据即可进行调查;刑事侦查标准由司法机关依法设定。这两种调查,在嫌疑人是公有纳税人的案件中,应当注意结合我国监察委员会的工作进行,在私有纳税人的案件中,应当注意结合企业合规性制度开展工作。
  第三,扩展关系。这是指扩展我国税收刑法的保护范围问题。扩大税收刑法的保护范围,是社会发展和国家治理能力现代化的必然结果。立法机关应当审时度势,稳步扩展税收刑法,才能为税收制度提供完整而充分的法律保护。事实上,刑事保护的适当前置,在客观上会使税收违法犯罪可能造成的物质性损害越来越小,这不仅可以增强税收刑法的一般预防效力,而且有利于在司法实践中贯彻宽严相济刑事政策。我国税收刑法必须适时进行适度扩张,才能为我国更加科学、有效、合理的税收制度提供可靠的法律保障。
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