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我国制造业税收负担及相关政策的优化

2020年03月05日 来源: 《税务研究》2020年第2期 作者: 席卫群

  制造业是一国经济的重要组成部分,在提升国家竞争力中发挥着重大作用。近年来,我国制造业发展迅速,但随着经济形势的变化,我国制造业的竞争优势在逐步降低。为了促进经济的可持续发展,2015年以来我国大力推进供给侧结构性改革,快速调整税收政策,但仍存在制造业税负偏重的问题。因此,如何进一步优化税收政策,提升制造业实力,为制造业发展创造良好的营商环境,是当前需要研究的一个重要课题。

  一、我国制造业发展形势严峻

  改革开放以来,我国制造业发展迅速,实现了历史性转变,按不变价GDP计算口径统计的制造业增加值由1978年的1659.5亿元(人民币计价)增加到2017年的266798.1亿元,增加了近160倍,我国已成为重要的制造业大国。我国制造业增加值占全球制造业增加值比重持续上升,由1995年的不到5%、2000年的8.5%上升到2010年的18.23%、2017年的27.02%。相比之下,美国、日本和德国在全球制造业的比重分别由2000年的25.23%、17.95%和6.58%,下降到2017年的16.50%、7.65%和5.91%。

  随着制造业的快速发展,我国参与全球贸易的程度不断提升,货物进出口贸易总额占世界贸易总额的比重从1978年的0.8%增长到2017年的11.5%,其中出口额的比重由1978年的0.8%提高到2017年的12.8%(具体见表1)。

  尽管制造业发展迅速,但是随着全球竞争的加剧,我国制造业发展的形势不容乐观。与发达国家相比,我国制造业总体产出效率不高,无论是质量水平、关键技术、优质品牌、研发投入等都与美国、日本、德国等国家存在较大差异。工业和信息化部联合中国工程院、原国家质量监督检验检疫总局在2013~2014年联合组织开展了“制造强国战略研究”重大咨询研究项目,该研究项目构建了由规模发展、质量效益、结构优化、持续发展等4项一级指标、18项二级指标构成的制造业评价体系,将全球主要制造业国家分为三大阵营。根据研究结果,2012年美国的综合指数是156,日本和德国分别是121和111,我国是81(根据研究项目跟踪结果显示,2016年我国提高到近90)。在世界制造业排名中,我国处于第三阵营,与第二阵营有较大差距。近年来,我国制造业增加值率仅为21.5%,远低于工业发达国家35%的平均值,在全球产业链条中处于相对较低的分工地位。

  与此同时,随着劳动力、土地、能源等成本的上升,我国制造业成本逐年上升,低成本优势逐渐丧失,不仅难以抗衡部分东南亚国家,而且与发达国家的制造成本差距也日益缩小。根据美国波士顿咨询集团(BCG)2014年发表的《全球制造业的经济大挪移》报告,如果美国的制造成本为基准指数100,则我国的制造成本指数高达96。由于制造成本不再具有优势,制造业产业外迁现象日益严重。我国与美国存在竞争关系的产品,如工业制成品、高新技术产品等出口也受到阻碍。根据世界贸易组织(WTO)公布的数据,美国商品贸易额2016年达到37060亿美元,超越我国位居世界首位,而同期我国商品贸易总额为36850亿美元。2016年美国进出口额同比减少3%,而我国的出口额同比减少8%,进口额同比减少5%。

  二、我国制造业税负状况分析

  近年来,为了扶持和促进制造业的发展,我国出台了不少税收优惠政策来减轻企业税收负担,取得了一定成效。但笔者通过对2013~2017年的数据分析研究后认为,我国制造业税负状况仍不容乐观。

  (一)我国制造业税负高于全国宏观税负

  笔者主要使用宏观税负、税收弹性、税收协调系数等指标反映我国制造业税负状况。自2012年开始,我国在上海试点营改增,2016年在全国全面推行营改增试点。为了反映营改增对制造业税负的影响,笔者选取2013~2017年的数据进行分析,数据主要来源于《中国税务年鉴》《中国统计年鉴》,其中2017年制造业增加值来自国家统计局网站。其中:宏观税负为每年税收总收入占国内生产总值(GDP)的比重,其中某产业的宏观税负为该产业的年度税收收入占该产业GDP的比重;税收弹性为税收增加额占GDP增加额的比重;税收协调系数为产业税收比重除以产业增加值GDP比重。如果税收协调系数大于1,税收贡献偏高;如果小于1,税收贡献偏低。

  1.制造业税负高于全国宏观税负。2013~2017年全国制造业宏观税负水平分别为21.78%、21.96%、21.0%、20.98%和21.53%,略呈下降趋势。同期全国宏观税负分别为18.57%、18.51%、18.13%、17.53%和17.45%,制造业的宏观税负高于全国宏观税负约3个百分点。

  需要说明的是,制造业税负是根据《中国税务年鉴》中的年度制造业税收总收入除以当年的制造业增加值得出,这里的制造业税收是税务部门负责征收的税收,不包括海关征收的关税、船舶吨税等税种收入;全国宏观税负是根据《中国统计年鉴》中的年度税收总收入除以GDP得出,这里的税收收入包括关税和船舶吨税收入。因此,如果考虑关税和船舶吨税,制造业税负与全国宏观税负的差异可能还要大于表2所示。

  2.制造业的税收贡献总体偏高。评价制造业的税收贡献主要通过税收弹性和税收协调系数两个指标反映。通过计算2013~2017年的税收弹性,笔者发现制造业税收弹性变化幅度极大,2013年为7.70%,2014年为38.62%,而2015年则降为-35.39%,2016年回升到2.10%,2017年为26.00%,与同期制造业税负变化相比,差异较大。为了进一步分析制造业税收弹性的效果,笔者进一步计算了全国总体(包括全部产业)税收弹性。2013~2017年全国总体税收弹性分别为19.33%、15.9%、13.8%、9.97%、17.35%,呈V形态势。这表明营改增对全国整体经济和制造业的减税效应确实存在,但2017年后效果就不明显了。从表3可知,制造业的税收协调系数在2012~2017年均大于1,说明制造业的税收贡献偏高,虽然营改增推进的过程中,税收协调系数略有降低,制造业的税收贡献略有下降,但到2016年又基本回到营改增前的水平,这进一步表明营改增效应存在时间性。

  (二)国际税收政策变化对我国制造业的影响

  近年来,为了吸引资本、减少资金和技术的外流,不少国家竞相对税收政策进行调整,进一步加剧了国际税收竞争程度,对我国制造业产生了一定的负面影响。李敬等(2018)利用构建的产业竞争性、资本异质性和赤字约束的多条件税收竞争模型进行情景模拟,发现美国公司所得税税率由35%降至21%后,将导致我国GDP下降0.6%,可分别提升我国食品加工业、纺织及制衣业、电子设备业、机械设备业产出的0.01%、0.15%、0.72%、0.32%,但降低交通电信业、汽车业产出分别为0.03%和0.23%;与此同时,对我国食品加工业、纺织及制衣业、交通电信业的出口有负面影响,出口值分别下降0.18%、0.19%和0.43%,但电子设备业、机械设备业和汽车业的出口值将分别增加0.53%、1.38%、0.29%。从总体看,美国公司所得税税率的下调对我国产业结构产生低端锁定效应。

  与此同时,美国为了减少对华贸易逆差,自2018年7月6日起,对我国部分商品加征关税。我国对美国的商品出口增速呈现下滑趋势。根据海关总署公布的数据,2018年我国出口总值164176.7亿元人民币,同比增长7.1%,贸易顺差3949.9亿元,其中对美国出口31602.7亿元,同比增长8.6%;而2017年我国对美国的出口额为29103亿元,同比增长14.5%。与2017年相比,虽然对美国出口额有所增长,但出口增速下降了5.9个百分点。进入2019年后,我国对美国出口增速加速下滑。2019年1~8月,我国出口额109518.8亿元人民币,同比增长6.1%,贸易顺差17743.5亿元,其中对美国出口18782亿元,同比增长-3.7%,出口萎缩力度明显增强。

  三、进一步完善我国制造业相关税收政策的建议

  近年来我国积极调整税收政策,在一定程度上改善了企业的营商环境,但制造业总体税收负担仍不容乐观。因此,还需进一步完善税制,加大减税降费的力度,不断提高企业的创新研发能力,提高我国制造业的竞争力。

  (一)遵循的原则

  1.统筹规划。企业生产经营过程中涉及到多个税种,其中增值税、消费税、企业所得税对制造业企业的影响较大。因此,税收政策的调整应统筹规划,在根据各税种的特点进行调整的同时,提高政策间的协调,形成政策效应最大化。

  2.保持政策的稳定性。税收政策频繁调整会在一定程度上干扰企业的投资和决策预期,加大企业掌握政策的难度,不利于税收政策作用的发挥。因此,我国应适时优化有优惠期限和优惠标准的税收政策,减少不必要的调整,提高企业的预期。

  3.实行区别对待。戴翔利用世界投入产出数据库提供的世界投入产出表研究发现,我国劳动密集型制造业拥有较强的出口竞争能力;资本密集型制造业虽然还没有显著的比较优势,但已突破了“弱比较劣势”临界水平而向“中性比较优势”阶段发展;知识和技术密集型产业领域,目前比较劣势还十分显著,没有迹象表明具有改善的趋势,与发达经济体相比还有相当大的差距。因此,我国税收政策的调整应区别对待,着力于鼓励高科技制造企业、鼓励企业研发,提高我国高端制造企业的国际竞争力。

  (二)优化有利于制造业发展的税收制度

  基于上述原则,笔者认为我国的税收政策可以在以下方面进一步优化:

  1.继续深化增值税制度改革。在营改增试点全面推开的基础上,进一步优化增值税税率。2019年3月,我国将16%的增值税税率降至13%,将10%的税率将至9%,保持6%一档的税率不变,增值税税率有了明显降低,但与亚太经合组织成员国水平相比,调整后的增值税税率还处于偏上水平。因此,结合我国税制结构的特点,建议未来可将增值税进一步合并为两档,标准税率由13%降低到12%,9%和6%两档税率合并为6%,条件成熟后再调整为5%,同时保持简易计税的3%征收率。与此同时,扩大增值税实际税率超过3%部分即征即退范围,将半导体、信息传输、信息技术等纳入优惠范围,引导资金更多地投向高科技产品和先进技术,增强企业的竞争力。

  2.进一步完善企业所得税政策。适当下调企业所得税名义税率,扩大15%低税率的适用范围并统一有关企业的资格认定标准;统一小微企业口径,采用工业和信息化部、国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部2011年下发的《中小企业划型标准规定》界定企业所得税中有关小微企业的标准,并将小微企业的企业所得税法定税率降低至10%,小微企业应纳税所得额不超过100万元减按50%计算,保持政策的稳定性;适当提高利息费用扣除标准,降低企业的融资成本;进一步提高研发费用加计扣除比例,或适当扩大加计扣除75%比例的范围;进一步加大制造业资本费用化处理的力度,鼓励企业投资;对取得创新性成果的企业,可适当给予减计收入优惠,提高企业的研发投入强度;对软件、信息、科学研究等行业的职工教育经费支出允许据实扣除,鼓励企业进行人力资本的投资;适当考虑对企业取得的境外股息给予免税政策。

  3.改革其他税种。适当降低城市维护建设税的税率;进一步完善企业资产重组中的印花税、契税等相关税种的优惠政策;适当降低城镇土地使用税适用税额标准;在提高费用扣除标准和增加专项附加扣除的基础上,完善股票期权个人所得税政策,加大对高端制造业人才的个人所得税激励。

  (三)通过政策组合拳降低企业综合成本

  企业生产经营过程中除了税收成本之外,制度性成本、收费成本、财务成本、社会保障成本、电力成本、物流成本等都极大地影响着企业的经营效益。应继续清理和规范审批、资格认定、检测测试等环节收费项目和收费标准,简化行政审批程序;健全中小企业融资机制,降低融资成本;适当降低“五险一金”缴费率,降低企业用工成本;进一步降低电力价格和物流成本。通过多方努力,降低企业的综合成本,增强企业的活力,提高制造业企业的竞争能力。

  (四)优化纳税服务环境

  纳税人对税收营商环境的关注焦点除了税收负担以外,还包括获取税收政策难易度、办税时间及办税成本。因此,在国税地税机构合并工作完成后,应着力提高依法治税水平,规范税务部门的工作流程,不断优化纳税服务环境。一方面,应全面深化税务行政审批制度改革,优化审批流程、减少申报资料、缩短审批时限,改进税收优惠备案方式,实行涉税资料清单管理,推动涉税资料电子化报送;另一方面,应减少税收优惠政策落实偏差,税务部门要及时掌握和了解制造业的动态税负情况,创新政策传导形式,加强和其他政府部门的协调沟通,明确办税流程,减少税收优惠政策认定程序繁琐现象。与此同时,要建立统一、规范、高效的电子税务局,提供便捷的网上办税服务厅,减少纳税成本。

  (本文为节选,原文刊发于《税务研究》2020年第2期。)

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