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行为经济学视角下的个人所得税遵从探析

2021年06月24日 来源: 《税务研究》2021年第6期 作者: 郭月梅 赵明洁
  一、引言
  《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》(以下简称“‘十四五’规划纲要”)提出要“完善个人所得税制度,推进扩大综合征收范围,优化税率结构”。个人所得税(以下简称“个税”)作为我国直接税的重要组成部分,提高其税收遵从度有助于提高直接税收入比重。行为经济学理论作为研究“行为人”决策的重要理论,可从纳税人心理角度有效分析个税遵从问题,对提高纳税人税收遵从度有着重要的理论意义。
  行为经济学是涵盖经济学、社会学、心理学(尤其是认知心理学和社会心理学)和神经科学等多学科的交叉学科。行为经济学认为传统经济学的“理性经济人”假设忽视了心理和社会环境对行为人经济决策的影响,应以心理学为基础,从行为人的心理特质、行为特征出发,借助实验经济学方法论(实验室实验与实地实验)对传统经济理论假设进行修正,建立独特的个体决策模型分析具体的经济行为和经济现象,从而对传统经济学进行补充和拓展。前景理论(Kahneman等,1979)作为行为经济学的核心理论,不仅弥补了传统税收遵从A-S模型(Allingham等,1972)的缺陷,同时标志着行为经济学的诞生。随后,众多经济学家以前景理论为基础展开了一系列研究,取得了禀赋效应(Thaler,1980)、效率工资假说(Akerlof,1982)、心理账户(Thaler,1985)、社会偏好理论(Kahneman等,1986)、跨期选择理论(Laibson,1997)等一系列研究成果,使行为经济学的理论框架愈发完善。随着行为经济学的兴起和发展,近年来,我国学者运用行为经济学理论对税收遵从的影响因素进行了探讨(储德银等,2016;崔亚飞等,2019;郑学步等,2020),但应用行为经济学理论分析个税遵从问题的研究较少。
  在已有税收遵从研究成果的基础上,本文以行为经济学的前景理论、禀赋效应和心理账户作为研究视角,探讨2018年个税改革对自愿性个税遵从的推动作用、加强税收宣传工作对习惯性个税遵从的推动作用以及优化纳税服务对合作性个税遵从的推动作用。
  二、基于行为经济学的个人所得税遵从分析
  行为经济学的兴起促进了税收遵从研究范式的转变,主要表现为理论上开始将经济学和心理学相融合,研究方法上由数理统计分析转向自然实验的探索性研究。前景理论、禀赋效应和心理账户作为行为经济学的重要内容,为研究个税遵从提供了一定的理论基础。
  (一)基于前景理论分析个税改革对推动自愿性个税遵从的作用
  前景理论,又称预期理论。其主要内容是指行为人在风险决策中会受到确定性效应、反射效应等的影响。自愿性个税遵从是指纳税人自愿履行个税纳税义务,并服从税务机关及税务人员符合法律规范的管理行为。
  2018年个税改革提高了基本减除费用扣除标准、引入专项附加扣除、建立综合与分类相结合的税制模式以及调整税率结构,体现为前景理论的确定性效应和反射效应,增强了纳税人对个税改革的正向预期,有利于提高自愿性个税遵从水平。
  第一,2018年个税改革中将基本减除费用扣除标准从3500元/月提高至6万元/年(5000元/月),新增子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人等6项专项附加扣除,这些均体现为前景理论的确定性效应。即所有改革前个人收入在3500元/月以上的纳税人,都可以从基本减除费用扣除标准提高这一改革中获益;所有符合专项附加扣除条件的纳税人,都可以因这些扣除的增加而获益。这些确定性收益,有助于提高自愿性个税遵从水平。
  第二,2018年个税改革引入“综合所得”概念,将工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得等4项所得纳入综合征税范围,同样体现为前景理论的确定性效应。
  对于以劳务报酬所得为单一收入来源者而言,按照原规定,劳务报酬收入不足4000元的费用扣除额仅为800元/次,劳务报酬收入每次在4000元以上允许减除20%的费用,但纳入综合所得之后,其费用扣除额可以与工资薪金一样为6万元/年(5000元/月),而且,还可以享受专项扣除(改革前是不允许扣除的)、专项附加扣除待遇,适用税率由过去的20%、30%和40%,改为7级超额累进税率,增加了普通劳动者的可支配收入,为其带来了确定性收益。
  例如,根据改革前个税劳务报酬所得计征税率和改革后个税综合所得适用税率级距,本文将劳务报酬月收入划分为12个级次。在仅考虑基本费用扣除标准提升与税率调整联动的前提下,若以劳务报酬所得为单一收入来源且该收入仅来源于每月一个支付单位的纳税人,不存在专项扣除和专项附加扣除项目,那么劳务报酬月收入超过800元但不超过260250元的纳税人,均会获得不同程度的减税。表1(略)对个税改革前后不同劳务报酬收入阶层的减税情况进行了归纳总结。从表1可以看出,当劳务报酬月收入为260250元以下,即全年应纳税所得额不超过2438400元的纳税人均会享受到综合计征带来的确定性收益,其税负会大大减轻,个人可支配收入会大大增加。
  同理,对于以特许权使用费所得或稿酬所得为单一收入来源的部分纳税人而言,也会因税前扣除标准的提高、项目的增加、适用税率的科学合理而增加个人可支配收入。根据上文劳务报酬所得的计算方法可以推算出,当以特许权使用费所得为单一收入来源的纳税人每月仅获得一次特许权使用收入且低于73875元时,即全年应纳税所得额不超过649200元的纳税人,即73875×(1﹣20%)×12-60000=649200(元),均会增加可支配收入。同理,当以稿酬所得为单一收入来源的纳税人每月仅获得一次稿酬收入且低于105535.71元时,即全年应纳税所得额不超过649199.97元的纳税人,即105535.71×(1-20%)×70%×12-60000=649199.97(元),均会增加可支配收入。因此,2018年个税改革中对于4类所得实行综合计征,增加了纳税人的收入确定性,有助于提高自愿性个税遵从水平。
  第三,2018年个税改革扩大了3%、10%和20%三档税率级距,缩小了25%的税率级距,减轻了纳税人的税负,增加了纳税人的可支配收入,亦同样体现为前景理论的确定性效应。比如,改革前月应税收入(扣除“三险一金”后,仅考虑基本费用扣除标准提升与税率调整联动)在5000~8000元的纳税人,原适用10%税率,现适用税率为3%;改革前月应税收入在8000~12500元的纳税人,原适用20%税率,现适用税率为10%;改革前月应税收入在12500~17000元的纳税人,原适用25%税率,现适用税率为10%;改革前月应税收入在17000~30000元的纳税人,原适用25%税率,现适用税率为20%;改革前月应税收入在30000~40000元的纳税人,原适用30%税率,现适用税率为25%;改革前月应税收入在58500~60000元的纳税人,原适用35%税率,现适用税率为30%;改革前月应税收入在62000~85000元的纳税人,原适用45%税率,现适用税率为35%。纳税人从税前收入适用税率水平的降低中减轻了税负,增加了可支配收入。这些因税率调整带来的确定性收入增加,有助于提高自愿性个税遵从水平。
  第四,从总体看,更高的基本减除费用扣除标准、新增专项附加扣除、分类计征模式向分类与综合计征模式的转变以及个税税率结构调整,切实减轻了纳税人的负担,提高了纳税人的可支配收入,让纳税人享受到“看得见”的减税红利,这些减税措施也体现为前景理论的反射效应。即在获益确定性的前景下,纳税人以原个税税负为“参照点”,视2018年个税改革带来的“减税”为“收益”,增强了对个税改革的正向预期,有助于提高自愿性个税遵从水平。
  (二)基于禀赋效应分析税收宣传对助力习惯性个税遵从的作用
  禀赋效应是指行为人一旦拥有某件物品,那么他对该物品的评价远高于未拥有之前的评价。随着对禀赋效应的深入研究,Samuelson等(1988)发现,禀赋效应会使行为人产生习惯性思维,倾向于按照已有的思维逻辑思考并指导决策,从而在决策时偏好事件当前的状态,不愿轻易作出改变。习惯性个税遵从是指纳税人自然而然养成遵从税法的意识和习惯,为纳税人税收遵从行为提供精神动力。
  宣传强化意识,意识驱动行为,从而养成习惯。2018年个税改革的宣传助力提高纳税人知法、懂法和守法意识,加大对诚信纳税宣传力度助力提升纳税人对诚信纳税的重视程度,这些均是通过宣传助推纳税人养成个税遵从的习惯性思维,进而在纳税时习惯性遵从,形成禀赋效应。
  一方面,税务部门通过税务机关网站、电子办税服务厅、微信公众号等渠道,对2018年个税改革政策进行宣传,帮助纳税人及时了解个税改革内容、掌握个税计算原理,便于纳税人“看得懂”专业术语、“想得通”基本原理、“算得清”应缴税款,便于纳税人在了解个税相关知识的过程中,明确自己应履行的纳税义务,养成对个税的遵从理念和习惯,形成禀赋效应,从而促进纳税人的个税遵从,提高习惯性个税遵从水平。
  另一方面,税务部门根据《国家发展改革委办公厅国家税务总局办公厅关于加强个人所得税纳税信用建设的通知》(发改办财金规〔2019〕860号)的要求,加大对个税依法诚信纳税的宣传力度,充分利用报纸、广播、电视、网络等现代媒体传播面广、形象直观的优势,引导社会力量广泛参与,形成全社会的宣传合力,并依托街道、社区、居委会,做好2018年个税改革的宣传引导,提升全社会诚信意识,形成崇尚诚信、践行诚信的良好风尚。这些措施的有效实施,充分调动了全社会力量努力加强对依法诚信纳税的宣传力度,鼓励并引导纳税人加大对诚信纳税的重视程度,使纳税人的诚信纳税意识得到进一步提升,助推纳税人在加强诚信纳税意识的过程中养成诚信纳税习惯,形成禀赋效应,推动习惯性个税遵从。
  (三)基于心理账户分析纳税服务对促进合作性个税遵从的作用
  心理账户是指行为人在以主观感受为基准的前提下,在心理上以记账的方式对财富、消费和储蓄进行编码、归类和评估。随着对心理账户的深入研究,李爱梅等(2007)发现,除财富、消费和储蓄外,我国行为人会将满足需求的感受纳入心理账户的“非常规的额外收入”,并对行为人的决策有激励作用。合作性个税遵从是指纳税人因税务部门的纳税服务而在纳税过程中感到便利、舒心和满意,从而提高个税遵从水平。
  优化个税纳税服务可提高纳税人的满意度和便利度,这种满意度和便利度会被纳税人纳入其心理账户的“非常规的额外收入”,有助于纳税人提升税收遵从能力和税收遵从水平,从而减轻税务部门的征管成本,形成征纳互助、共赢的机制。因此,优化纳税服务有助于促进合作性个税遵从。
  为促进2018年个税改革的平稳落地,各地税务机关大力推进“非接触式”办税,提升办税便利化程度。例如,全面实现了电子税务局、个税App等方式进行个人综合所得的专项扣除填报、专项附加扣除填报、年度汇算申报以及经营所得月度或季度预缴申报、年度汇缴申报等,有效缩短办税时间,简化办税流程,为纳税人办理个税申报等相关业务提供便利;运用“互联网+税务”,通过12366这一“能问、能查、能看、能听、能约、能办”的“六能”型服务平台,为纳税人提供纳税咨询、涉税查询、个税讲堂、在线互动等服务,解决纳税人政策理解不到位、操作困难等问题。这些纳税服务切实减轻个税自行申报纳税模式带来的学习遵从成本和时间遵从成本,满足纳税人“纳税申报更便捷、操作辅导更及时、疑难解答更专业”的心理需求,提高了纳税人的满意度和便利度。这些感受均会被纳入心理账户的“非常规的额外收入”,并对纳税人行为产生正向激励,引导纳税人积极、真实、完整填报个税涉税信息,有助于提高合作性个税遵从水平。
  基于前景理论可以看出,2018年个税改革推动自愿性个税遵从;基于禀赋效应可以看出,税收宣传助力习惯性个税遵从;基于心理账户可以看出,纳税服务优化促进合作性个税遵从。
  三、行为经济学视角下促进个人所得税遵从的政策建议
  个税遵从不仅与个人从税制变化中感受到的确定性收益有关,而且与个人对个税的认知、理解有关,还与个人在缴纳个税中的便利与否有关。2018年的个税改革不仅通过费用扣除标准的提高、增加专项附加扣除等使纳税人真正感受到了确定性收益,促进了自愿性个税遵从;而且在税务部门的大力宣传下,纳税人对于个税有了比较充分的认知,促进了习惯性个税遵从;同时,税务部门运用新技术、提供到位的纳税服务,使纳税人心理账户的“非常规额外收入”增加,促进了合作性个税遵从。下一步,应继续从优化个税设计、加大税收宣传力度和提升纳税服务质量出发,充分发挥前景理论的确定性效应和反射性效应对自愿性个税遵从的积极作用、习惯性思维对习惯性个税遵从的助推作用以及心理账户的“非常规额外收入”对合作性个税遵从的激励作用,提升个税遵从水平。
  (一)优化个税政策,进一步提高个税的自愿性遵从水平
  基于前景理论,2018年个税改革在基本减除费用标准、专项附加扣除、计征模式和税率结构等方面为纳税人带来了确定性收益,发挥了前景理论的确定性效应和反射性效应的积极作用,为促进自愿性个税遵从提供了有效的政策支持。“十四五”规划纲要提出“完善个人所得税制度”的目标。基于行为经济学的前景理论,个税政策应在以下方面予以完善,以期为进一步提高自愿性个税遵从水平助力。
  第一,拓宽综合所得计征范围。现行个税综合计征范围仅包含工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得,而利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得未纳入其中,仍以20%的税率按次征收。建议将利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得纳入综合所得计征范围。一方面,可以使得以资本性所得或财产性所得为单一收入来源的纳税人享受到基本费用扣除、专项扣除、专项附加扣除等综合所得计征才可以享受的扣除,从而增加其可支配收入;另一方面,对于以资本性所得或财产性所得为单一收入来源的纳税人而言,纳入综合所得计征个人所得税,其适用税率由20%改为3%~45%的超额累进税率,有利于减轻中低收入者的税负,从而增加其可支配收入。总之,将资本性所得或财产性所得纳入个税综合计征范围,有利于提高以资本性所得或财产性所得为单一收入来源者的可支配收入,带来确定性收益,从而进一步提高自愿性个税遵从水平。
  第二,适当降低最高边际税率。从当今主要经济体看,个税的最高边际税率,发达国家基本不高于45%,发展中国家普遍低于发达国家,而我国45%的最高边际税率,不仅高于许多发展中国家,与发达国家相比,也处于较高水平。45%的高税率会弱化各项扣除带来的确定性收益,不利于高收入者尤其是高端人才创造更多的财富。因此,建议将综合所得最高边际税率降至35%,与经营所得最高边际税率持平。在已有各项扣除的基础上,将现行最高边际税率降低10个百分点,既可为高收入纳税人的“参考点”增加更多“收益”,还可以在扩大综合计征范围的同时为所得来源多样化的纳税人构筑起更具确定性的获益前景,进一步提高自愿性个税遵从水平。
  (二)加大税收宣传力度,进一步提高个税的习惯性遵从水平
  税收宣传不仅有助于纳税人及时了解个税政策,同时可以潜移默化地培养纳税人诚信纳税的思维习惯,形成禀赋效应,促进习惯性个税遵从。从2020年个税的汇缴情况看,2018年的个税改革出乎意料的成功,今后,应持续扩大个税改革的宣传面和影响力。
  可进一步运用新媒体优势扩大个税改革的宣传面和影响力,从而增强纳税人的纳税意识,进一步提高习惯性个税遵从水平。例如,在确保政策权威性、准确性的前提下,国家税务总局可授权具有较强影响力的短视频传媒公司以转发官方视频、自制知识课堂和情景剧小视频等方式普及个税新政,宣传个税的特点和专项附加扣除的具体实施办法,提升纳税人的获得感。同时,新浪官方微博、微信官方公众号等平台可转发授权公司的自制知识课堂和情景剧小视频,并带动相关微博账号和微信公众号转发推广,扩大个税政策的宣传,以潜移默化的方式助推纳税人加深对个人所得税制的理解和认识,从而增强纳税意识,进一步提高习惯性个税遵从水平。
  (三)提升纳税服务质量,进一步提高个税的合作性遵从水平
  2018年个税改革的实施中,税务部门的纳税服务提高了纳税人的满意度和便利度,从而增加了纳税人心理账户“非常规的额外收入”,有助于合作性个税遵从水平的提高。为进一步提高合作性个税遵从水平,税务部门可定期开展个税纳税服务满意度和便利度的调查工作,通过纸质问卷调查和网络问卷调查,了解纳税人在纳税过程中遇到的“痛点”“堵点”和“难点”,征求纳税人对纳税服务的意见和建议,找准提高纳税服务的着力点,从而提升纳税服务质量,进一步提高合作性个税遵从水平。(作者系:中南财经政法大学财政税务学院)
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