新中国成立后，我国理论界一直在探索社会主义调节收入分配理论和相应的税收理论。特别是改革开放以来，随着我国明确建立社会主义市场经济体制的目标，在吸收西方市场经济国家相关理论与实践成果的基础上，我国初步形成了中国特色的调节收入分配税收政策和理论，这些政策和理论对收入分配起到了一定的调节作用。党的十九大提出，到2035年，全体人民共同富裕迈出坚实步伐，到2050年，全体人民共同富裕基本实现。税收作为国家宏观经济调控的重要工具，要在国家治理中发挥基础性、支柱性、保障性作用，推进实现共同富裕的长远目标。对调节收入分配的税收理论，应站在中国经济社会发展战略目标的高度进行思考。
一、西方市场经济国家调节收入分配的税收理论
税收是政府调节收入分配的重要手段。西方学者从“市场失灵”的角度，对调节收入分配的税收理论进行了大量研究，很多理论都被一些国家付诸实践。西方国家税收调节收入分配的根本目的不是共同富裕，而是为了保持社会稳定、促进经济效率的提高。
（一）税收调节收入分配是一种公共物品
西方学者认为，个人收入分配差距扩大是市场经济机制运行的必然结果，合理调节个人收入分配是必须由政府提供的公共物品。西方财政理论中的公共物品，一般具有消费非排他性和消费非竞争性两个特点。从消费非排他性看，对收入分配进行调节是一种所有人都能享受到的公共物品。从消费非竞争性看，调节收入分配必须由政府来主导。而政府在通过税收取得收入的过程中，可以对个人收入进行适度调节，取得财政收入后，可以通过财政补贴及对公共物品和服务的投资，对个人收入进行调节。无论调节范围还是调节力度，政府都占主导地位。
（二）税收调节收入分配与市场机制并不矛盾
西方经济学理论认为，市场有利于资源的有效配置。福利经济学认为，完全竞争市场的均衡就是帕累托效率状态。帕累托效率并不关心个人收入分配是否合理，只是认为在帕累托效率状态下，无法在不损害其他人利益的情况下，至少使一个人的福利水平得到提高，这通常称为福利经济学的第一原理。福利经济学的第二原理表明，在通过课税或进行转移支付对收入分配进行调节后，仍然可以通过市场机制达到帕累托效率状态。这表明，市场机制与税收参与个人收入分配调节是不矛盾的，对个人收入分配进行调节不会影响市场机制的效率。换言之，通过市场经济机制体现收入分配的效率，通过税收等调节手段体现社会公平。
但西方学者同时认为，税收调节收入分配在公平和效率之间存在一定的冲突，要实现收入分配的公平，存在一定的效率成本，要想提高效率，必然会牺牲公平。在收入总量既定的条件下，若收入差距太小，收入平均分散在个人手中，资本积累的过程就慢；若收入差距适中，则有利于资本积累的加快。同时由于再分配存在效率成本，收入再分配存在效率和公平都有损失的可能性。在平等和效率之间取舍是一个基本的社会价值观念问题。
（三）税种的合理组合可以形成调节收入分配的税收体系
从理论上分析，以直接税为主体的税制结构有利于调节收入差距，以间接税为主体的税制结构有利于调节资源配置、对外贸易和引导消费，以所得税、货物和劳务税为双主体的税制结构可以同时兼顾调节收入分配和调节资源配置。直接税以所得额或财产额为课税对象，税收负担不容易转嫁，可以较公平地调节收入分配。直接税一般以个人所得税为主体税种，结合公司所得税、社会保险税（费）、财产税、遗产税和赠与税，形成一个完整的调节个人收入和财产的税收体系。间接税也可以通过对特定的货物和劳务设计不同的税率，起到调节收入分配的作用，形成对直接税的补充。
（四）税收可以对劳动力再生产过程进行调节
在市场经济条件下，劳动力是重要的生产要素，劳动力的再生产也是社会再生产的重要组成部分。如果将劳动力的再生产过程细分，可以分为受抚养阶段、获取所得阶段、退休直至死亡阶段。税收可以对劳动力再生产的三个阶段进行合理调节。在个人所得税方面，对于个人受抚养阶段的各项基本生活开支、教育培训费用可以由抚养人税前扣除，对于个人为退休而缴纳的社会保障税（费）和合理的自愿储蓄也应税前扣除。在公司所得税方面，对于婴儿用品、生活必需品、老年用品、教育培训机构、养老机构应免税或给予优惠税率，同时在货物和劳务税方面，对上述商品和劳务实行较低税率。
（五）税收可以对影响收入分配的因素进行调节
影响个人收入的因素很多，有些因素是无法用税收进行调节的。一般而言，个人受教育的程度、身体健康与否、是否就业或创业、有否接受转移支付或社会捐赠，直接影响个人收入的高低。税收政策可以鼓励个人及其子女多受教育和培训，允许这些费用在个人所得税税前扣除。在促进身体健康方面，对于药品、医疗器械、医疗设施、医疗机构和医务人员可以针对性地给予税收优惠，同时，对个人发生或购买的各种合理的医疗费用、医疗保险，在企业和个人层面上可以税前扣除；还可以对提供各种体育运动服务的机构、场所给予税收优惠政策，降低个人参加体育锻炼的费用。在促进就业创业方面，可以对中小企业、劳动密集型企业和个体工商户给予税收优惠政策，以促进就业或个人自主创业。在鼓励社会捐赠方面，对于捐赠给慈善机构的个人或企业，允许捐赠额在税前扣除。
（六）税收调节个人收入分配的局限性
税收是政府调节收入分配的重要手段，但税收的调节作用也有一定的局限性。第一，税收调节受到总量限制，税收总收入占国内生产总值的比重不会太高，而过多的资源由政府配置，会干扰市场机制正常运行。第二，对纳税人课征某个税种时，税负不能过高，否则会影响纳税人工作和投资的积极性。第三，税收调节不会改变收入分配规则，只是对市场机制形成的收入分配格局进行适当调节。第四，税收对于没有进入市场的货物和劳务带来的收入无法调节，对于低收入个人，调节手段还不够多。
二、推进共同富裕的几点税收理论思考
从改革开放以来的经验看，我国调节收入分配的税收理论与实践，较好地适应了国家关于效率与公平的总体政策取向，对个人收入分配进行了适当调节，促进了经济社会发展。推进共同富裕，税收应继续充分发挥作用。在促进共同富裕目标下，应站在中国经济社会发展战略目标的高度思考调节收入分配的税收理论。
（一）继续充分发挥税收调节收入分配的职能作用
消除贫困、改善民生、实现共同富裕是社会主义的本质要求，也是中国共产党坚持全心全意为人民服务宗旨的重要体现。尽管改革开放以来，为实现共同富裕的长远目标，不同时期政策的着力点略有不同。但是，推进共同富裕的实现，并不是新的提法，是脱贫攻坚取得胜利、小康社会全面建成后下一步顺理成章要实现的目标。中国建设社会主义市场经济体制的改革目标没有变，市场依然要在资源配置中起决定性作用，同时必须继续充分发挥税收的职能作用。在推进共同富裕的过程中，仍然要防止“税收无用论”或“税收万能论”的影响。税收是国家参与国民收入分配的重要手段，其首要职能是筹集财政收入，为国家通过财政手段、行政手段调节收入分配提供财力保障，其次是在筹集财政收入的过程中，考虑公平原则，做到横向公平和纵向公平，为所有市场主体提供一个公平竞争的税收环境，并对个人收入及影响个人收入分配的因素进行合理调节。同时也要考虑到税收调节收入分配的局限性，对于一些用不合法的手段（如垄断、欺诈）等取得收入的个人，应采取其他行政或司法手段予以规范。在运用税收调节收入分配时，要扬长避短，充分发挥税收职能作用的长处，避免用其短处。税收政策更多是适度调节高收入，也可以对一些影响低收入阶层收入的因素进行适当调节，但对低收入阶层的调节要更多地依靠公共财政支出等其他政策。要把满足人民日益增长的美好生活需要作为制定一切税收政策的基础，逐步补齐税种设置不全、税制结构不尽合理等税收调节收入分配职能作用的短板。
（二）解决发展不充分问题是税收调节收入分配的重点
共同富裕是我们奋斗的目标。要实现这个目标，必须坚持一切为了人民、一切依靠人民的思想。为了调动全体人民发展经济的积极性，税收要在促进经济高质量发展上着力，继续做大蛋糕。只有经济发展了，社会总财富增加了，每个人的份额才会增多，税收收入总量才能增加，国家才有更多的财力去调节收入分配差距。从税收政策角度看，对高新技术企业、解决“卡脖子”问题的企业等有利于中国经济社会发展的企业和个人要给予充分的优惠政策。税收政策要体现通过适当收入差距激励人们积极劳动的导向。
（三）解决发展不平衡问题是税收调节收入分配的着力点
尽管我们已解决了绝对贫困问题，但个人之间收入差距仍然较大，地区之间经济发展也不平衡。税收要在解决发展不平衡问题上着力，对于提高受教育程度、增强个人健康、提高发展能力、促进就业、自愿捐赠等有利于个人收入提高的因素和环节，有利于民生改善的行为或产业，要依法充分给予税收优惠。对于带动落后地区经济社会发展的企业和个人给予适当的针对性税收优惠，以鼓励向落后地区进行投资。对于依法进行的自愿捐赠等属于第三次分配的行为，要进一步加大税收优惠力度。要建立有利于低收入人群提高收入、中等收入群体收入稳定增长的针对性税收政策，对高收入个人依法进行适度调节。
（四）丰富发展税收调节收入分配的相关理论
社会主义要赢得与资本主义相比较的优势，必须大胆吸收和借鉴人类社会创造的一切文明成果。改革开放是必须坚持的基本国策，我们依然要引进外资、先进技术和人才，在具体的税收调节手段上，还是要借鉴西方市场经济国家调节收入分配的税收理论，逐步形成与中国市场经济发展相适应的税收调节收入分配理论体系，如建立完整的调节收入分配的税制体系，补齐财产税、遗产税、赠与税等税种缺失的短板，逐步调整直接税和间接税的比重，对影响劳动力再生产过程和个人收入的因素进行调节，等等。同时，要考虑到中国目前实现的是内外统一的税收制度，调节个人收入分配必须考虑相关税收政策对引进外资、先进技术和人才的影响，对于流动性较大的调节对象，要充分体现中国税收制度的国际竞争力，对于流动性不强的调节对象，可以充分发挥税收的调节作用。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2021年第11期。）
